Recurso de Casación No. 446-2015 – Contencioso Administrativo

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES: 

I. INTERPONENTE: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, que actúa a través de su mandataria especial judicial con representación, Lilian Lizeth García García. 

II.PARTE CONTRARIA: Central Agro Industrial Guatemalteca, Sociedad Anónima, que actúa a través de su gerente y representante legal, Julio Raúl Asensio Aguirre. 

III. TERCERO: Procuraduría General de la Nación, a través del personero José Raúl Herrera González. 

CUESTIONES DE HECHO: 

I. La entidad Central Agro Industrial Guatemalteca, Sociedad Anónima solicitó devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado, del período comprendido del uno de enero al treinta de junio de dos mil ocho. 

II. Derivado de lo anterior, la SAT resolvió no autorizar la devolución del crédito fiscal por improcedente; en contra de lo resuelto, la entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT. 

III. Contra la resolución del Directorio de la SAT, la contribuyente promovió proceso contencioso administrativo. 

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, treinta y uno de marzo de dos mil diecisiete. 

En cumplimiento a lo ordenado en sentencia emitida por la Corte de Constitucionalidad el dos de marzo de dos mil diecisiete, dentro del amparo en única instancia, identificado con el expediente número dos mil setecientos veinte guion dos mil dieciséis (2720-2016), se procede a dictar nuevo fallo dentro del recurso de casación interpuesto contra la sentencia emitida por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el trece de agosto de dos mil quince. 

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA: 

La Sala al resolver, declaró que existió vicio sustancial en el procedimiento, por lo que anuló la resolución administrativa y la dejó sin valor ni efecto legal alguno, así como todo lo actuado con posterioridad, en consecuencia, ordenó a la SAT emitir una nueva resolución cumpliendo con todos los requisitos establecidos en el artículo 150 del Código Tributario. Para el efecto consideró, que conforme el inciso seis (6) del artículo citado anteriormente, la resolución administrativa debe contener lo siguiente: «… Los elementos de juicio utilizados para determinar la obligación tributaria… », y manifestó que toda resolución debe contener la debida fundamentación, pues en caso contrario se vulnera la tutela judicial efectiva, y que a pesar que la contribuyente no alegó la denuncia de tal vicio, con base en el artículo 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala, examinó la juridicidad del acto reclamado. 

Asimismo, determinó que la solicitud que presentó la contribuyente ante la SAT para la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado, dio origen a dos resoluciones; una en donde la administración tributaria resolvió no conceder la devolución del crédito fiscal antes referido, y otra donde señaló audiencia a través de la cual dio a conocer a la demandante la formulación de los ajustes al débito fiscal del impuesto al valor agregado, por ventas registradas y declaradas como exportaciones que no cumplieron con todos los trámites legales para uso o consumo en el exterior, al no estar confirmada por la aduana de salida por el monto de dos millones doscientos dieciocho mil seiscientos noventa y cuatro quetzales con sesenta y siete centavos (Q2,218,694.67); y también al débito fiscal por ventas registradas y declaradas como exportaciones no respaldadas con la documentación legal correspondiente, por ocho millones ciento veintitrés mil ciento setenta y cinco mil quetzales con setenta y ocho centavos (Q8,123,175.78). 

La Sala sentenciadora estimó que la resolución administrativa antes referida carecía de motivación, toda vez que la SAT tenía la obligación de argumentar por qué no se autorizó la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado, ya que únicamente se limitó a establecer que a la solicitante se le: «… formuló ajuste al débito fiscal por DIEZ MILLONES TRESCIENTOS CUARENTA Y UN MIL OCHOCIENTOS SESENTA QUETZALES CON CUARENTA Y CINCO CENTAVOS», sin haber indicado de forma detallada la formulación de ajustes por las cuales no autorizó tal devolución, y al no haber motivado la administración tributaria debidamente la resolución aludida, dejó a la contribuyente en estado de indefensión dado a que esta no se enteró con claridad de los motivos por los cuales no se accedió a su petición inicial de forma razonada y clara. 

MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS: 

Motivo de fondo: 

Submotivos: 

1. Interpretación errónea del artículo 23 A de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. 
2. Interpretación errónea del artículo 150 inciso 6 del Código Tributario. 
3. Error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación. 

CONSIDERANDO 

I

Esta Cámara ha sostenido en distintas ocasiones que con el fin de guardar el orden lógico de la sentencia, cuando en el recurso se invocan los submotivos contemplados en los incisos 19 y 29 del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, el análisis respectivo debe iniciar por los submotivos de error de derecho o de hecho en la apreciación de la prueba, puesto que de analizar la acusación del recurrente sobre si el órgano recurrido incurrió en los submotivos relacionados con la infracción de normas jurídicas de carácter sustantivo, debe analizarse si hubo o no error en la apreciación de la prueba, pues la determinación de los hechos o el valor probatorio dado a los medios de prueba aportados al proceso son determinantes para establecer si se incurrió en violación, interpretación errónea o aplicación indebida de ley. En ese orden de ideas, se realiza el análisis correspondiente de la forma siguiente. 

ERROR DE HECHO EN LA APRECIACIÓN DE LA PRUEBA: 

Con respecto a este submotivo, la SAT expuso: «… Se estima que la resolución número GCEG guion DF guion R guion DOS MIL TRECE guion VEINTIUNO guion CERO UNO guion CERO CERO CERO CERO OCHENTA Y SEIS (GCEG-DF-R-2013-21-01-000086) obrante en los folios cuarenta y dos y cuarenta y tres del expediente administrativo, carece de motivación, porque se dijo que no se autorizaba la devolución de crédito fiscal del impuesto al valor agregado de los períodos impositivos del uno de enero de dos mil ocho al treinta de junio de dos mil ocho, porque a la solicitante se le «formuló ajuste al débito fiscal. ( … ) 

Lo cual evidencia que carece de motivación y racionamiento lógico jurídico debidamente por qué no se autorizó la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado que solicitó la contribuyente, ( … ) por la cantidad de ocho millones seiscientos setenta mil cuarenta y ocho quetzales con noventa y seis centavos, lo cual viola el principio de tutela judicial y derecho de defensa. Si bien, el artículo 23 «A» de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, otorga a la administración tributaria la facultad de autorizar la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado, por el saldo no ajustado, si formula ajustes; la administración tributaria tenía obligación de argumentar o justificar su decisión de no devolver el crédito fiscal que le solicitó la contribuyente, la cual constituye la piedra angular de las teorías de la argumentación jurídica.

( … ) Aunque, la administración tributaria, en la resolución mencionada, indicó que derivado de los ajustes que formuló, individualizando cada uno de ellos, no autorizaba la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado; eso no cumple con la debida fundamentación que debe contener toda resolución, puesto que una sentencia está suficientemente motivada cuando el juez expresó la razón en la cual se fundó para decidir como lo hizo, cuando incumple con ese requisito, la sentencia debe ser anulada, pues no se dieron motivos precisos y especiales para los distintos puntos de la litis que fueron objeto de conclusiones». 

»Honorables Magistrados, mi representada denuncia la tergiversación que realiza la Honorable Sala Sentenciadora del documento identificado, puesto que él mismo hace del conocimiento a la entidad contribuyente la resolución de su solicitud de devolución de crédito fiscal (que es el fondo del asunto), y por la parte que fue denegada, y las razones que motivan los ajustes serán detalladas en la audiencia correspondiente el cual fue notificado en conjunto con la resolución identificado. 

»Con la lectura de la resolución se puede establecer que la Sala Sentenciadora tergiversa el contenido ya que no se ha dejado en estado de indefensión a la entidad contribuyente, toda vez que se señala que los ajustes serán conocidos dentro de otro expediente de acuerdo a procedimientos utilizados por el ente fiscalizador en uso de las facultades otorgadas en ley y dicha resolución solo resuelve la parte del crédito autorizado para devolución, motivo de la solicitud realizada. 

»Honorables Magistrados, de tal importancia se considera que se acoja el submotivo invocado toda vez que al haber la Sala Sentenciadora tergiversado el contenido de la Resolución administrativa número GCEG guion DF guion R guion DOS MIL TRECE guion VEINTIUNO guion CERO UNO guion CERO CERO CERO CERO OCHENTA Y SEIS (GCEGDF-R-2013-21-01-000086), de fecha veintiuno de enero de dos mil trece, emitida por la Superintendencia de Administración Tributaria, y que obra dentro del expediente administrativo de mérito, concluye en anular la resolución correspondiente, cuando debió haber declarado sin lugar la demanda y ordenado a la Administración Tributaria entrar a conocer el recurso de revocatoria en contra de los ajustes determinados al crédito fiscal, emitiendo para el efecto la Resolución que en derecho corresponde (sic)… ».

ALEGACIONES: 

La entidad Central Agro Industrial Guatemalteca, Sociedad Anónima, indicó que: «… De los argumentos vertidos por la entidad casacionista se denota la falta de comunicación que existe a lo interior de la Superintendencia de Administración Tributaria entre intendencias puesto que en el presente caso no hay materia que resolver toda vez que la propia Autoridad Tributaria resolvió devolver parte del crédito fiscal solicitado por mi representada conforme resolución 566-2014 dentro del expediente administrativo 2011- 02-01-45-0001190. 

»No obstante lo anterior, no se puede argumentar que la Sala Sentenciadora apreció erróneamente un medio de prueba por el simple hecho de considerar que la resolución recurrida en la vía contenciosa administrativa era un acto administrativo viciado por las razones expresadas tanto por mi representada como por la propia Autoridad Tributaria ( … ) 

»No puede prosperar el error de hecho en la apreciación de la prueba, cuando la tesis expuesta por la casacionista no se dirige a comprobar la tergiversación del contenido del medio probatorio impugnado, sino que ésta tiene por objeto impugnar el diligenciamiento del medio probatorio (sic)… ».

La Procuraduría General de la Nación manifestó que: «… En el presente caso existe error de hecho en la apreciación indebida de la prueba, por considerar que la Honorable Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo incurre en dicho error cuando el Honorable Tribunal sentenciador no le otorga el valor probatorio ya que el contenido de las pruebas aportadas, no las analiza y como consecuencia no les otorga ningún valor probatorio, ya que la norma es clara al indicar los requisitos que se deben cumplir para poder solicitar el crédito fiscal y la sala sentenciadora no se percató del contenido de la resolución número GCEGDF-R-2013-21-01-000086, es por ello que el presente submotivo se configura cuando la sala sentenciadora trata a la entidad Central Agro Industrial Guatemala, Sociedad Anónima como una entidad local que pretende acreditamiento de crédito fiscal de tributos internos locales, y que por solo ese hecho no procede la devolución al crédito fiscal por importaciones. 

Por lo que resulta el error de hecho en la apreciación indebida de las pruebas de documentos auténticos que demuestren de modo evidente la equivocación del juzgador, pues el tribunal omitió el análisis de toda la prueba documental aportada la que era decisiva y resulta de documentos auténticos demostrativos que pretende hacer valer la recurrente, por lo que se llega a la conclusión que la Honorable Sala no aprecia la prueba de conformidad con las constancias procesales, lo cual incurre en error de hecho en la apreciación indebida de la prueba como lo hace ver la casacionista (sic)… ». 

ANÁLISIS DE LA CÁMARA: 

El error de hecho en la apreciación de la prueba, consiste en un juicio equivocado sobre el medio de prueba objetado; puede configurarse por omitir el análisis de determinado medio de convicción, o cuando se desvirtúa la información que emana del medio probatorio. En el presente caso, la entidad casacionista denuncia que el tribunal contencioso incurrió en error de hecho en la apreciación de la prueba, por tergiversación de la resolución número GCEG guion DF guion R guion dos mil trece guion veintiuno guion cero uno guion cero cero cero cero ochenta y seis (GCEGDF-R-2013-21-01-000086), del veintiuno de enero de dos mil trece, emitida por la propia SAT. Indicó que la Sala consideró que la resolución mencionada no cumplía con lo establecido en el inciso 6º del artículo 150 del Código Tributario, porque la misma no contiene la debida fundamentación, con lo cual no está de acuerdo, pues asegura que no se ha dejado en estado de indefensión a la contribuyente, ya que en la resolución se señala que los ajustes serán conocidos en otro expediente. 

En la sentencia impugnada, se aprecia que la Sala al resolver declaró vicio sustancial en el procedimiento, por lo que anuló todo lo actuado a partir de la resolución emitida por la Administración Tributaria el veintiuno de enero de dos mil trece, en virtud que consideró que derivado de los ajustes que le formuló la administración tributaria a la entidad contribuyente, los cuales haría de su conocimiento en otro expediente, no autorizaba la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado solicitado y eso no constituye la debida fundamentación que debe contener toda resolución. Esta Cámara, de lo anteriormente citado evidencia que la Sala realizó el análisis correspondiente a la resolución recurrida, ya que señaló que la administración tributaria argumentó que no procedía la devolución del crédito fiscal, por existir ajustes, de los cuales se le correrá audiencia en distinto expediente en donde la entidad contribuyente tendría la oportunidad de defenderse, y por eso consideró que la resolución no se encontraba debidamente fundamentada, lo cual es correcto, pues el contribuyente debe conocer dentro del mismo expediente las razones por las cuales se deniega el crédito fiscal. 

De la lectura de los razonamientos del fallo no se evidencia que la Sala sentenciadora haya tergiversado el documento referido, toda vez que lo expresado por el tribunal en cuanto a este corresponde con su contenido íntegro, sin que se advierta que se haya extraído una conclusión que difiera de la que efectivamente consta en ese medio probatorio. En conclusión, la Cámara establece que el tribunal en el presente caso no incurrió en el yerro denunciado, lo que hace que el submotivo que se denuncia sea improcedente. 

CONSIDERANDO 

II

INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY: 

Con respecto a este submotivo, la SAT formula dos planteamientos; en el primero argumenta que la Sala en su sentencia incurre en interpretación errónea del artículo 23 «A» de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente para el período auditado. Al respecto expuso que: «… En el presente caso, la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, al emitir la sentencia impugnada se pronuncia sobre el ajuste formulado: «… Aunque, la administración tributaria, en la resolución mencionada, indicó que derivado de los ajustes que formuló, individualizando cada uno de ellos, no autorizaba la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado; eso no cumple con la debida fundamentación que debe contener toda resolución, puesto que una sentencia está suficientemente motivada cuando el juez expresó la razón en la cual se fundó para decidir como lo hizo, cuando incumple con ese requisito, la sentencia debe ser anulada, pues no se dieron motivos precisos y especiales para los distintos puntos de la litis que fueron objeto de conclusiones. Por lo que, una sentencia no es válida solo porque contengan motivos, sino que es necesario que estos sean, serios, claros, especiales y pertinentes. 

Teniendo como hechos necesarios las justificaciones que originan la no devolución de la solicitud de crédito fiscal y como norma aplicativa el artículo 150 del Código Tributario como parte de la justificación normativa, violando el derecho de defensa y de petición, contenidos en los artículos 12 y 28 de la Constitución Política de la República de Guatemala al dejarla en estado de indefensión, ya que no se enteró con claridad cuales fueron los motivos por los cuales no se accedió a su petición inicial, en forma razonada y clara, que no deje lugar a dudas de la voluntad de la administración tributaria. ( … ) Mi representada manifiesta su total desacuerdo con el criterio de la Sala, porque definitivamente incurre en interpretación errónea del citado artículo». «… La parte conducente del artículo 23 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado, indica: «Artículo 23 «N.’ Procedimiento general para solicitar la devolución del crédito fiscal. «( … ) (sic). 

Si la Superintendencia de Administración Tributaria fórmula ajustes al crédito fiscal solicitado, procederá a notificarlos y por el saldo no ajustado emitirá la autorización para que el Banco de Guatemala haga efectiva la devolución. ( … ) La Administración Tributaria podrá rechazar total o parcialmente las solicitudes de devolución, en el caso de que existan ajustes notificados al contribuyente por el impuesto a que se refiere esta ley; y únicamente hasta por el monto de tales ajustes. ( … ) Como pueden apreciar Señores Magistrados, la hipótesis jurídica contenida en el artículo 23 «N’ de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado, en cuanto al párrafo que nos compete en el presente caso, considera que la Administración Tributaria, está legalmente facultada para haber actuado de dicha manera, situación que fue claramente hecha del conocimiento de la actora, por lo cual causa extrañeza que se indique que no fue razonada ni fundamenta la resolución que se ataca, lo que nos hace concluir en que se le dio una interpretación errónea por parte de la Sala Sentenciadora a dicha norma, pues este extremo le fue indicado a la entidad contribuyente». 

«… En el caso particular la Sala Sentenciadora interpretó erróneamente el artículo aplicado, puesto que la Superintendencia de Administración Tributaria aplica los procedimientos legales basándose en el análisis del artículo impugnado, puesto que el actuar de la Superintendencia de Administración Tributaria fue acorde a lo que indican las normas de la Ley del Impuesto al Valor Agregado para determinar lo que realmente corresponde al tramitar la solicitud del crédito fiscal a la entidad. La Sala decidió anular una resolución bajo el argumento que se evidencia que carece de motivación y racionamiento lógico jurídico, situación que sí fue realizada por mi Representada, ya que en todo momento se fundamentó en las normas aplicables al caso, haciendo especial énfasis en el artículo 23 «A» de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en lo referente al por qué y en qué casos la Administración Tributaria está en la facultad de no autorizar dichas solicitudes, pero la Sala Sentenciadora lo que hizo fue interpretar mal dicha norma. ( … ) De haberse interpretado correctamente la norma en congruencia con lo discutido por las partes del proceso, la Sala Sentenciadora se hubiera percatado que no se realizaba una falta de fundamentación sino que en todo momento se actuó en total apego a la ley, cambiando de esta manera la parte dispositiva o resolutiva en la sentencia que se impugna». 

En el segundo, la interponente aduce interpretación errónea del artículo 150 inciso 6 del Código Tributario, y expone que: «… La Honorable Sala interpreta erróneamente el articulo citado, puesto que la resolución que decidió anular no determina ninguna obligación tributaria, sino específicamente existe para darle respuesta a la solicitud realizada por la entidad contribuyente, autorizando la devolución de parte de lo pedido y respetando su derecho de defensa al indicarle que hay ajustes a su solicitud para lo cual le fue notificado la audiencia correspondiente. ( … ) De la lectura de lo que se norma en el artículo que se denuncia como infringido, en el mismo se establece que deberán señalarse los elementos de juicio para determinar la OBLIGACIÓN TRIBUTARIA y entendida en su definición lo que debe comprenderse como una determinación de la obligación tributaria, se estima que a sala sentenciadora incurre en el vicio denunciado toda vez, que pretende que se haga un razonamiento y que se justifique la denegatoria de la solicitud de la Devolución de Crédito fiscal, situación que a todas luces no es procedente en virtud de que la resolución que la Sala pretende sea anulada no resuelve en su contenido determinación de obligación tributaria sino que solamente da respuesta a una petición planteada». 

«… Honorables Magistrados, cuando la Sala Sentenciadora incurre en el vicio de interpretar de manera errónea el artículo 150 numeral 6 del Código Tributario, estima que debe justificarse la razón que motiva la denegatoria de la Devolución de Crédito Fiscal, cuando es evidente que en la resolución administrativa número GCEG-DF-R-2013-21-01-000086 del 21 de enero de 2013, no se determina ninguna obligación tributaria ya que la misma solamente resuelve la solicitud de Devolución de Crédito Fiscal, por lo que lo resuelto por la Sala Sentenciadora en cuanto a que se anule todo lo actuado a partir de la resolución identificada, indicando que debe emitirse una nueva que contenga cada uno de los requisitos del artículo 150 del Código Tributario específicamente y de conformidad con lo resuelto en la parte considerativa de la sentencia recurrida en relación a que se justifique la razón que motiva la denegatoria de la solicitud no es procedente ya que la norma denunciada como infringida, es clara al establecer que deberá señalarse los elementos de juicio que fueron utilizados para determinar la obligación tributaria, por lo que al interpretarse erróneamente el artículo la sala pretende que en una denegatoria de solicitud de Devolución de Crédito Fiscal, se especifique las razones que motiven lo resuelto por mi representada, cuando se hace evidente que de los ajustes formulados se dieron a conocer en la Audiencia notificada por la Administración Tributaria, que contenía la explicación de lo ajustado para el planteamiento de la defensa correspondiente (sic)… ». 

ALEGACIONES: 

La entidad Central Agro Industrial Guatemalteca, Sociedad Anónima, en relación al submotivo de interpretación errónea del artículo 23 «(de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, indicó que: «… La resolución dictada por la sala sentenciadora no encuadra dentro de las violaciones que aduce la entidad casacionista puesto que la sala únicamente se limitó a establecer que el acto administrativo impugnado en la vía contencioso administrativa estaba viciado y declaró con lugar la demanda interpuesta por mi representada. Ante ello, la sala sentenciadora como contralor de juridicidad revoca el acto administrativo pues el mismo carecía de su proceso de emisión del debido proceso y de juridicidad y deja al administrado en una posición de vulnerabilidad ante el órgano administrativo en la emisión de resoluciones contrarias a derecho ( … ). »Por lo anterior honorables magistrados es inaudito lo aducido por la entidad casacionista puesto que la resolución recurrida por medio del presente recurso está ajustada a derecho y la misma debe confirmarse (sic)… ». 

La Procuraduría General de la Nación manifestó que: «… El razonamiento de la Honorable Sala, es incorrecto, por considerar que la recurrente, le hace ver a la Honorable Corte la interpretación errónea de la ley, en cuanto a la intención del legislador de devolver el crédito fiscal a aquellos contribuyentes que por el tipo de actividad que realizan no generan un débito fiscal con el que puedan compensar dicho crédito. Ya que en el presente caso la entidad contribuyente fue quien consumió todos los bienes y servicios amparados con las facturas objeto del ajuste, en consecuencia, es el destinatario final del impuesto y por lo mismo no es viable la devolución del crédito fiscal solicitado, en virtud que el derecho a dicha devolución se Origina porque el exportador al vender en el extranjero lo que produce no obtiene el impuesto al valor agregado que obtendría si el consumo hubiera sido en el territorio guatemalteco, por lo que no tiene como compensar el crédito fiscal que ha pagado en los insumos que son indispensables para la actividad de exportación que realiza, es por esta razón que el Estado procede a devolver única y exclusivamente el impuesto de lo que produce y que posteriormente exporta, pero no devuelve impuesto generado por gastos administrativos porque estos son consumidos en el país y no llenan el requisito de indispensables para llevar a cabo la actividad exportadora, es decir no tienen esa relación directa requerida por la ley, por lo tanto el crédito fiscal solicitado no se encuadra en los presupuestos legales que la norma establece para que proceda la devolución del mismo. 

Por lo que se evidencia que al no haber utilizado los bienes y servicios en forma directa en su actividad exportadora no es viable de conformidad con la ley que la administración tributaria devuelva el crédito fiscal solicitado por la contribuyente ( … ). »Por ello, la Procuraduría General de la Nación, estima existe error de lógica señalado por la recurrente, puesto que lo resuelto por la Honorable Sala denota que el Tribunal percibió la norma en diferente sentido, contenida en el artículo 23 A de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (sic)… ».

ANÁLISIS DE LA CÁMARA: 

La interpretación errónea de la ley, consiste en que el tribunal sentenciador no Je da a la norma aplicada al caso concreto, el sentido y alcance que Je corresponde; o sea que se produce cuando el tribunal la aplica correctamente, pero le da una interpretación que no corresponde a su verdadero espíritu. La autoridad tributaria invoca este submotivo de casación, denunciando como infringidos los artículos 23 »A:’ de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 150 inciso 6º del Código Tributario. Con respecto al primero de los citados artículos, aduce que la Sala lo interpretó erróneamente, en virtud que la SAT actuó acorde a lo regulado en dicha norma haciendo referencia en qué casos la Administración Tributaria está facultada a no autorizar solicitudes de crédito fiscal, ya que derivado de los ajustes que formuló, no autorizaba la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado. Indica la SAT que la resolución administrativa sí fue realizada conforme a la ley, ya que en todo momento la fundamentó en las leyes aplicables al caso. 

Así mismo argumenta la entidad casacionista, que la Sala de haber interpretado correctamente la norma infringida, en congruencia con lo discutido por las partes del proceso, se hubiera percatado que no es falta de fundamentación lo contenido en la resolución impugnada, sino que en todo momento se actuó en apego al derecho, consecuentemente hubiera fallado en forma distinta. En relación al submotivo de interpretación errónea del artículo 150 del Código Tributario, indica la SAT que en la resolución administrativa no se determina ninguna obligación tributaria, ya que en ella únicamente se le da respuesta a lo solicitado por la entidad contribuyente; además, en la misma se le notifica que hay ajustes a su solicitud, con el objeto de que se pronuncie sobre los mismos en ejercicio de su derecho de defensa, para lo cual se Je correrá audiencia en otro expediente. 

Con el objeto de establecer si la Sala interpretó erróneamente el artículo 23 »A:’ de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, es de suma importancia verificar primero si hizo el análisis del mismo, y en segundo lugar, establecer qué fue lo que expuso con respecto a dicha norma. A ese respecto, se evidencia que el tribunal sí la analizó, ya que indicó que «… Si bien, el artículo 23 »A:’ de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, otorga a la administración tributaria la facultad de autorizar la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado, por el saldo no ajustado, si formula ajustes; la administración tributaria tenía obligación de argumentar o justificar su decisión de no devolver el crédito fiscal que le solicitó la contribuyente». 

Lo antes citado permite corroborar que la Sala sí realizó el análisis correspondiente del artículo 23 ibídem y Je dio el sentido y alcance que le corresponde, pues efectivamente, dicho precepto regula entre otras cosas las facultades de la administración tributaria para rechazar total o parcialmente las solicitudes de devolución y únicamente hasta el monto de los ajustes, lo cual evidencia que la Sala realizó la exégesis correcta, ya que el supuesto jurídico contenido en el mismo, contempla exactamente lo que la Sala dijo, es decir que la SAT tiene facultades para autorizar la devolución del crédito fiscal. Con lo que no está de acuerdo la recurrente, es con el hecho de que se haya considerado que la resolución administrativa no esté fundamentada, pero esa conclusión no derivó de la interpretación del citado artículo 23 A, sino que del análisis del contenido de aquel acto administrativo, por lo que la tesis a ese respecto es inconsistente. 

En cuanto a la infracción del artículo 150 del Código Tributario, del estudio realizado de la sentencia impugnada, se corrobora que la Sala sí realizó el análisis de la norma antes citada, en virtud que expone que la resolución emitida por la SAT, contiene deficiencias, ya que no cumple con lo regulado en el inciso 6º del artículo 150 del Código Tributario, porque no expuso las razones lógico jurídicas con las que arribó a la decisión de no otorgar la devolución del crédito fiscal, porque toda resolución debe contener los argumentos que la motivaron con el objeto de dejar claro en el administrado del por qué falló como lo hizo. 

El artículo 150 ibídem establece que la resolución debe contener como requisito, los elementos de juicio que deben de utilizarse para determinar la obligación tributaria, lo que debe entenderse como la parte intelectiva, por medio de la cual debe desarrollar sus razonamientos lógicos y jurídicos que debe plasmarse en ella; se refiere a que todo fallo debe motivarse y fundamentarse con el objeto de que el administrado tenga conocimiento de porqué se resolvió de determinada manera, dándole respuesta a lo solicitado. 

Al tenor de la norma citada, la Sala considera que una sentencia o resolución no es válida únicamente porque contenga motivos, sino que es necesario que en ella se expongan los razonamientos que justifiquen la no devolución del crédito fiscal, lo que nuevamente pone en evidencia que la Sala realizó el ejercicio hermenéutico correcto, pues exactamente eso es lo que regula esa norma, la exigencia de que debe resolver con motivación justificando lo decidido con fundamento en las leyes aplicables al caso concreto. Lo antes citado, permite a esta Cámara concluir que la Sala no interpretó erróneamente los artículos 23 »A:’ de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, así como el artículo 150 inciso 6º del Código Tributario como lo indicó la SAT, lo que conlleva a declarar improcedentes los submotivos invocados y en atención a ello, debe desestimarse el recurso de casación planteado. 

CONSIDERANDO 

III

De conformidad con el artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil, si el recurso de casación es desestimado, debe condenarse a la interponen te al pago de costas y multa respectiva; sin embargo, en virtud de que la SAT actúa a favor de los intereses del fisco, tiene la obligación de agotar todos los recursos legales, por lo que deberá eximirla. 

LEYES APLICABLES: 

Artículos citados y: 12 y 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 619, 620, 621 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. 

POR TANTO: 

LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas, al resolver, DECLARA, 

1. DESESTIMA el recurso de casación interpuesto. 
2. No hay condena en costas ni se impone multa; por las razones consideradas. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde. 

Ranulfo Rafael Rojas Cetina, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Elizabeth Mercedes García Escobar, Magistrada Vocal Décima Tercera. Rony Eulalio López Contreras, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.

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