Recurso de Casación No. 71-2016 – Contencioso Administrativo

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES: 

I. INTERPONENTE: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, a través de su mandataria especial judicial con representación Berta Rubilia Zamora Lopez. 

II. PARTE CONTRARIA: Winners, Sociedad Anónima, quién no compareció a este recurso. 

III. TERCERO: Procuraduría General de la Nación, a través de su personera Nancy Sulema García Flores. 

CUESTIONES DE HECHO: 

I. La entidad Winners, Sociedad Anónima, solicitó la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado correspondiente a los períodos impositivos mensuales de octubre, noviembre y diciembre de dos mil cinco.

II. La SAT realizó una verificación a dicho crédito y decidió realizar ajustes al mismo. Contra esa decisión, la entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT. 

III. Contra la resolución antes indicada, la entidad promovió proceso contencioso administrativo. 

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, en contra de la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el dos de octubre de dos mil quince. 

DOCTRINA: 

Interpretación errónea de la ley: 

1. Deviene improcedente este submotivo, cuando la Sala al dirimir la controversia, aplica el precepto legal acertado y le da el sentido y alcance que le corresponde. 
2. Se configura este caso de procedencia, cuando el Tribunal sentenciador al resolver el caso sometido a conocimiento, no le da a la norma jurídica el sentido y alcance que el legislador le otorgó. 

Violación de ley por inaplicación: 

Existe deficiencia en el planteamiento de este submotivo, cuando la recurrente no complementa su tesis, ya que no indica cuál o cuáles fueron los artículos que la Sala aplicó indebidamente en el fallo impugnado. 

LEYES ANALIZADAS: Artículos: 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado y 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil. 

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, veinte de febrero de dos mil diecisiete. Recurso de casación interpuesto en contra de la sentencia dictada el dos de octubre de dos mil quince, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. 

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA: 

El Tribunal al resolver declaró con lugar parcialmente la demanda y para el efecto consideró: «… Esta Sala concluye de la siguiente manera, en los ajuste (sic) que se detallan a continuación: 

1. Crédito fiscal por servicios que no se utilizan directamente en su respectiva actividad, por Q19,591.45 por haber reportado como gasto deducible las facturas números: las GA-738999, 000342, 000341, 279820, 000284, A-00091 y 000286, emitidas en su orden por la entidad Seguros Universales, Sociedad Anónima, las dos siguientes por Osear Velásquez Flores, Seguridad y Vigilancia El Ebano, Sociedad Anónima, Eisa Judith Hernández Rojas de Rodríguez, Rigoberto Perez Marroquin y Eisa Judith Hernández Rojas de Rodríguez, de fechas en su orden 07-07-05, 12-09-05, 12-09-05, 01-10-05, 10-10,05 (sic), 11-10-05 y 24-10-05 que se individualizan en folio 209 del expediente administrativo, que corresponden a los conceptos siguientes: Primas de seguros, servicios de asesoría contable, servicios de vigilancia y servicios de transporte de personal; 
2. Crédito fiscal por servicios que no se utilizan directamente en su respectiva actividad, por Q14,212.37 por haber reportado como gasto deducible las facturas números: las FC-322280, 282238, 000348, A-00094, FC-323709, 000288 y 000353, emitidas en su orden por la entidad Protección de Valores, Sociedad Anónima, Seguridad y Vigilancia El Ebano, Sociedad Anónima, Osear Velásquez Flores, Rigoberto Pérez Marroquín (sic) Protección de Valores, Sociedad Anónima, Eisa Judith Hernández Rojas de Rodríguez, y Osear Velásquez Flores, de fechas en su orden 21-10-05, 01-11-05, 02-11-05, 10-11-05, Jas dos siguientes de 14-11-05 y 15-11-05 que se individualizan en folio 212· del expediente administrativo, que corresponden a los conceptos siguientes: Servicios de planilla de ensobrado; servicios de vigilancia; servicio de asesoría contable y servicios de transporte de personal; 
3. Crédito fiscal por servicios que no se utilizan directamente en su respectiva actividad, por Q7,410.78 por haber reportado como gasto deducible las facturas números: las 000362, 284834, 19552, 0411, A-00096 y 000295, emitidas en su orden por la entidad (sic) Osear Velásquez Flores; Seguridad y Vigilancia El Ébano, Sociedad Anónima; Distribuidora La República, Sociedad Anónima; Eun Sook Choi An: Rigoberto Pérez Marroquín y Eisa Judith Hernández Rojas de Rodríguez, de fechas en su orden 01-12-05, 01-12-05, 05-12-05, 10-12-05, las dos últimas del 12-12-05 que se individualizan en folio 215 del expediente administrativo, que corresponden a los conceptos siguientes: servicio de asesoría contable; servicio de vigilancia; compra de artículos de limpieza y cafetería; compra de comida; y, servicios de transporte de personal. 

En tal virtud, el Tribunal debe examinar la actividad de la empresa y naturaleza del gasto para determinar si califica como directo y necesario para la realización de la actividad del contribuyente, de acuerdo al contenido del artículo en mención, para determinar la procedencia o improcedencia del ajuste. En ese orden de ideas, la Sala, entiende sobremanera lo que es una empresa, tanto es así, que dentro del concepto Derecho, existe una rama especializada que la estudia, por lo cual a nivel legal tal dicción es concebida como: «Se entiende como empresa mercantil el conjunto de trabajo, de elementos materiales y de valores incorpóreos coordinados, para ofrecer al público, con propósito de lucro o de manera sistemática bienes o servicios.» (Artículo 655 del Código de Comercio). 

También, comprende el Tribunal, que toda empresa (como se define en la ley), para la consecución de sus fines, debe, forzosamente, para alcanzar no sólo altos estándares de eficiencia sino eficacia en su qué hacer, formular procesos -ya sean administrativos o productivos- que la conduzcan a lograr su fin primordial, que es el lucro, puesto que, si no actúa dentro de ciertos parámetros -dependiendo de su actividad- estaría librada al fracaso. Expuesto lo anterior, dentro de un Estado, todos los habitantes deben contribuir a sus gastos, dentro de su capacidad y proporcionalmente a sus ingresos. Por ello, a fin de evitar arbitrariedades, el texto constitucional plasma en su artículo 239 el principio de legalidad tributaria, sustentándose, para ello en la equidad y justicia tributaria. Valga agregar que el principio de legalidad se aplica en la creación de todos los tributos -in genere-.

En el caso que se conoce, el Tribunal debe dirimir el conflicto surgido por la interpretación del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en su conducencia, que, a nivel administrativo, concluyó en: «Que se confirmaron los ajustes al crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado por servicios que no se utilizaron directamente en la actividad exportadora, de octubre a diciembre de dos mil cinco». El Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria en su quinto considerando de la resolución controvertida señala: el ajuste se confirma ( … ), (sic) Base legal: artículo (sic) 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en los períodos revisados.». (sic) 

La entidad contribuyente reclama los gastos efectuados como consecuencia de la adquisición de servicios que incluyen los servicios que se individualizaron con antelación, aduciendo en conclusión que son gastos necesarios o imprescindibles para la actividad de exportación, pues en la actividad exportadora son necesarios todos los elementos mercantiles para que el producto sea maquilado, transportado y posteriormente trasladado a mercados internacionales no locales, en vista que son prendas de vestir, que es el producto ya terminado y colocado en mercados internacionales y no locales. 

Los Auditores Tributarios denominaron «EXPLICACIÓN (sic) DEL AJUSTE», que obran a (folios del 206 al 217 expediente administrativo) en donde se detallan las facturas, fechas y nombre del proveedor y montos de cada una de ellas. Para el efecto es importante analizar los argumentos, pruebas aportadas y los fundamentos legales que esgrimieron las partes involucradas, con el sano propósito de arribar al fallo que se adapte a las constancias procesales y a las disposiciones contenidas en las leyes respectivas. En ese orden de ideas y siendo que el tema tratado en el presente caso es la procedencia o no de la devolución del crédito fiscal, se debe desarrollar y analizar el segundo párrafo del artículo ya referido, mismo que regula específicamente tal situación de la siguiente forma: «( … ) (sic).

En el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad.» Con la finalidad de proceder a la subsunción de los hechos en los supuestos normativos, es de decir, que el objeto social de la persona jurídica que se concreta en la empresa de su propiedad, a través de la cual desarrolla su actividad económica según se demuestra a folios del doscientos dieciocho (218) al doscientos diecinueve (219) del expediente administrativo.

«Toda clase de actividades industriales de elaboración, confección, manufacturación y exportación, comercialización y distribución de prendas de vestir para damas, caballeros y niños así como todos los procedimientos de productos afines a la transformación de textiles y vestuario para la exportación (maquila o Dra. Back)». Hecha (sic) estas acotaciones, el Tribunal debe analizar ciertos conceptos que estima necesarios para realizar una interpretación sistémica del ordenamiento jurídico tributario, conjugando la disposición legal constitucional con el régimen ordinario legal del Impuesto al Valor Agregado, para arribar a una conclusión que conduzca a un estado de convicción entre los integrantes de esta Sala sobre lo argumentado por cada sujeto procesal. En esa dirección, se debe tener en cuenta la concepción de la dicción «empresa», la cual es: «Forma o modo de desarrollar una actividad económica típica de un empresario, caracterizada por la profesionalidad con que se ejercita, por ser organizada con arreglo a un plan o proyecto racional y por perseguir un fin de producción o intercambio de bienes o servicios en el mercado. 

Esta actividad internamente supone la organización de los medios productivos y, externamente, la actuación en el mercado. (J.M.C.R.) (Diccionario Jurídico Espasa, página seiscientos treinta y dos, Editorial Espasa Calpe, Madrid, España, dos mil cinco). Por su lado, en el artículo 655 del Código de Comercio, se encuentra la definición de empresa mercantil, anteriormente citada. De las anteriores concepciones, se infiere que toda empresa, para su cumplir su función -con implicación de su actividad o actividades- tiene necesariamente que estar organizada sobre la base de un plan racional que coordine y conjugue la finalidad de su actuar, sobre la base de un conjunto de elementos, bienes, servicios por prestar o adquirir, que involucra necesariamente el elemento fundante sin la cual no podría operar, como es el conjunto de personas vinculadas directamente para objetivar el propósito sobre la cual fue organizada la persona jurídica, que, como se dijo antes, funciona por conducto de la empresa. 

Es de tener muy en cuenta, que toda actividad de tipo empresarial, como la que realiza la recurrente, se enmarca dentro del contexto de la productividad y para lograr la misma requiere, dentro de su organización, contemplar toda contingencia que pueda acaecer para «la realización de su actividad», extremo que involucra, lógicamente la salvaguarda de todos «los elementos materiales», utilizados para la efectiva realización de aquella -la actividad-. De donde se deduce, que al utilizar el legislador el término «directamente» en el canon en referencia, previó todas aquellas circunstancias que pudieran ser utilizadas -ya sea bienes o servicios- en el logro del propósito de esa actividad, y dentro de ella, se vinculan y entrelazan todos aquellos elementos materiales, corpóreos o incorpóreos para la consecución de su propósito esencial: la producción. Empero, no debe olvidarse que el Derecho Tributario es un derecho público (Artículo 1 del Código Tributario), cuyo cumplimiento es obligatorio y sus normas deben regirse bajo tal concepción. Fijadas las circunstancias legales y fácticas del presente asunto, valorando las pruebas producidas, encuentra y pondera el Tribunal que se debe aceptar la tesis sustentada por la parte actora, únicamente en relación a los rubros siguientes: 

a) En el ajuste explicado por la Superintendencia de Administración Tributaria en el folio doscientos ocho (208) del expediente administrativo, que se relaciona con anterioridad en la presente sentencia, los servicios de prima de seguro, servicios de vigilancia y servicios de transporte de personal; 

b) En el ajuste explicado por la Superintendencia de Administración Tributaria en el folio doscientos once (211) del expediente administrativo, que se relaciona con anterioridad en la presente sentencia, los servicios de vigilancia, servicios de transporte al personal; y, 

c) En el ajuste explicado por la Superintendencia de Administración Tributaria en el folio doscientos catorce (214) del expediente administrativo, que se relaciona con anterioridad en la presente sentencia, los servicios de vigilancia y servicios de transporte al personal; toda vez, que el evento condicionante de la juridicidad en el texto del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, es que se tiene el derecho a la devolución del crédito fiscal en el caso de que el contribuyente se dedique a maquila y comercialización como en el presente caso, y que dichos servicios o bienes adquiridos sean de aplicación directa para la actividad que desarrolla, sin más limitaciones que las establecidas por las leyes de la República, pudiendo llevar a cabo toda clase de actos, transacciones y operaciones mercantiles industriales o fabriles, teniendo como objeto primordial las operaciones antes indicadas, por lo que sí es procedente la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado por estos rubros ( … ).

f) Y por último, el ajuste, denominado débito fiscal por ventas declaradas como exportación, que no fueron debidamente documentadas, por Q.265,960.87, el cual esta Sala luego de analizar a los argumentos, fundamentos y medios de prueba que fueron debidamente diligenciados dentro del presente proceso, arriba a la conclusión que obra en el expediente judicial que las facturas 384 y 385 amparadas en la póliza de exportación 089-6000149 en las cuales al analizar no se observa el detalle de las referidas facturas, sin embargo, se realizó por parte de la entidad ahora demandante la rectificación que fue autorizada por la Superintendencia de Administración Tributaria bajo la declaración aduanera número 089-8003126, en la cual se puede advertir que ya se encuentra amparadas las facturas relacionadas y que fueron objeto del ajuste que se resuelve, por lo que es procedente revocar dicho ajuste, ya que se puede concluir que dichas facturas no pueden ser consideradas como ventas locales al existir un documento autorizado e rectificación de declaración aduanera de exportación) que las ampara como ventas internacionales por la Superintendencia de Administración Tributaria; y, por lo tanto aplicables a la normativa específica del caso concreto que nos ocupa que dentro de la presente sentencia ya fue relacionada. 

Bajo esta óptica, esta Sala, determina que la resolución controvertida emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria número setecientos noventa y uno guión (sic) dos mil ocho, debe revocarse parcialmente, respecto a lo acá relacionado, por el período (sic) comprendido de octubre a diciembre de dos mil cinco; no así los demás ajustes que se detallaron en la presente sentencia, sin embargo se encuentran individualizadas en la resolución que origina el presente proceso y que obra en el expediente administrativo… ».

MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS: 

Motivo de fondo: 

Submotivos: 

1. Interpretación errónea del artículo 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. 
2. Violación de ley por inaplicación de los artículos 52, 53 y 58 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano; 80, 81, 85 y 121 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano; y, 2 numeral 4 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. 

CONSIDERANDO 

I

INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY:

La SAT con respecto a este submotivo consideró: «… La Sala sentenciadora cometió INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY, del segundo párrafo del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente durante el período (sic) auditado, en virtud que le confiere un sentido o un alcance distinto al sentido de dicha norma. »Específicamente se considera que se cometió este vicio en la sentencia al analizar los rubros de la adquisición de una prima de seguro y servicios de transporte de personal. »El segundo párrafo del artículo 16 de la ley referida establecía: 

»»En el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad. Para el efecto, se procederá conforme a lo dispone (sic) el artículo 23 de esta ley.» ( … ) »Como se evidencia, el legislador determinó que quienes exporten o vendan a personas exentas, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes o servicios que se utilicen directamente en su actividad. La palabra «directamente» significa que estén inmersos o realmente relacionados con la actividad. 

»En el presente caso, los ajustes que fueron revocados fueron por compra o adquisición de prima de seguro y servicio de transporte de personal, los cuales, la Administración Tributaria considera que no están directamente utilizados en la actividad comercial de exportación de prendas de vestir para damas, caballeros, (sic) y niños. »Es importante mencionar que dentro de esta tesis, me referiré únicamente a los ajustes por los conceptos anteriormente referidos, y que fueron revocados en la sentencia ahora recurrida mediante es (sic) Recurso de Casación y que fueron formulados a la solicitud de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado. »La Sala le confiere un sentido y un alcance distinto a la norma anteriormente referida cuando al conocer de los ajustes relacionados, considera que estos gastos son directamente utilizados en la confección y exportación de prendas de vestir para damas, caballeros, (sic) y niños. 

»Corno puede observarse, la interpretación del 2do párrafo del artículo 16 de la ley del Impuesto al Valor Agregado efectuada por la Sala sentenciadora es diferente al tenor literal del texto de dicha norma, pues si confrontamos la norma con la interpretación que le confiere dicha Sala, se evidencia que le confiere un sentido distinto pues mientras la norma dice que tiene derecho de devolución del crédito fiscal que se genere en la adquisición de bienes o servicios que se utilicen directamente en la actividad; la Sala sentenciadora interpreta que la compra o adquisición de prima de seguro y servicios de transporte de personal si generan crédito fiscal objeto de devolución, porque la Sala consideró que la palabra directamente se refiere a todo lo que se necesite para llevar a cabo la actividad, interpretando de forma extensiva dicho texto legal, diciendo que procede la devolución. 

»Se denota la interpretación errónea de la ley en el siguiente extracto de la sentencia ahora recurrida: »»De donde se deduce, que al utilizar el legislador el término «directamente» en el canon en referencia, previó todas aquellas circunstancias que pudieran ser utilizadas -ya sea bienes o servicios- en el logro del propósito de esa actividad, y dentro de ella, se vinculan y entrelazan todos aquellos elementos materiales, corpóreos o incorpóreos para la consecución de su propósito esencial: la producción.» »Con todo respeto que me merece la Sala sentenciadora PERO SU INTERPRETACIÓN ES ERRÓNEA, PUES CUANDO LA NORMA DICE «DIRECTAMENTE», NO PUEDE ESTAR REFIRIÉNDOSE A «TODAS AQUELLAS CIRCUNSTANCIAS QUE PUDIERAN SER UTILIZADAS EN EL LOGRO DEL PROPÓSITO DE ESA ACTIVIDAD»… ». 

ALEGACIONES: 

La Procuraduría General de la Nación manifestó que el recurso: «… Llena todos los requisitos establecidos por la ley, además que el error de hecho en la apreciación de la prueba, la interpretación errónea de la ley y la violación de ley por inaplicación hecha por la Honorable Sala Tercera de lo Contencioso Administrativo (sic), fue en forma general…». La entidad Winners, Sociedad Anónima no evacuó la audiencia del día de la vista, no obstante haber sido legalmente notificada. 

ANÁLISIS DE LA CÁMARA: 

El submotivo de interpretación errónea de la ley, se configura cuando el juzgador selecciona la norma pertinente aplicable a los hechos controvertidos pero se equivoca en el sentido y alcance que le concede. En el presente caso la SAT argumenta que la Sala en su sentencia incurre en interpretación errónea del artículo 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente durante el período auditado, ya que le confiere un alcance distinto a su tenor literal, pues analiza los rubros de adquisición de prima de seguro y servicios de transporte de personal y concluye que son gastos que están directamente utilizados en la actividad comercial de exportación de prendas de vestir para damas, caballeros y niños, lo cual no es acertado, pues manifiesta que la Sala interpreta el artículo citado en forma extensiva, porque cuando la norma establece «directamente» no se refiere a todas las circunstancias que pudieran ser utilizadas en el logro de la actividad, sino que está refiriéndose a que sólo pueden ser objeto de la devolución del crédito fiscal «… la adquisición de aquellos bienes o servicios QUE SE UTILICEN DIRECTAMENTE EN LA ACTIVIDAD DE EXPORTACIÓN DE PRENDAS DE VESTIR… » y que los servicios relacionados son actividades que complementan la actividad de la empresa. 

Al respecto la Sala, en el fallo ahora impugnado, al analizar estos ajustes específicamente los de servicios de prima de seguro y servicio de transporte de personal, argumentó: «… Se tiene derecho a la devolución del crédito fiscal en el caso de que el contribuyente se dedique a maquila y comercialización como en el presente caso, y que dichos servicios o bienes adquiridos sean de aplicación directa para la actividad que desarrolla, sin más limitaciones que las establecidas por las leyes de la República, pudiendo llevar a cabo toda clase de actos, transacciones y operaciones mercantiles industriales o fabriles, teniendo como objeto primordial las operaciones antes indicadas, por lo que sí es procedente la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado por estos rubros (sic)… ». 

El quid del asunto en el presente caso, es establecer si la base legal que la SAT utilizó para efectuar los ajustes al crédito fiscal a la entidad contribuyente, es la correcta y así determinar sí la Sala sentenciadora incurrió en la infracción denunciada, al emitir la sentencia impugnada, cuando consideró que los gastos acreditados por la entidad contribuyente, consistentes en prima de seguro y servicios de transporte de personal, estaban vinculados directamente con la actividad de la entidad, con base al artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado; y en ese sentido, al examinar el fallo impugnado el tribunal de casación estima oportuno realizar el análisis de cada uno de los gastos que oportunamente la entidad contribuyente declaró que producía crédito fiscal a su favor, de conformidad con lo establecido por el precepto legal citado. 

Partiendo de la premisa de que la actividad de la entidad contribuyente es la confección y exportación de prendas de vestir para damas, caballeros y niños, esta Cámara procede a examinar los gastos que forman parte de los ajustes efectuados a la entidad contribuyente en el período impositivo correspondiente a los meses de octubre a diciembre de dos mil cinco, y que son objeto de impugnación a través.del presente recurso, mismos que están integrados con los siguientes gastos: Prima de seguros: se estima que este gasto es necesario para la actividad que desarrolla la entidad contribuyente, puesto que en la actualidad las empresas deben contar con un servicio de seguro para poder resguardar el producto que produce y que posteriormente exporta; asimismo, de las constancias procesales se determina que el seguro contratado es por el ramo de combinada de incendio, con lo cual se establece que dicho rubro es necesario para la realización de la respectiva actividad de la empresa, por lo que la Sala al concluir dicho extremo, no cometió interpretación errónea del artículo 16 segundo párrafo, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, ya que dicho gasto se estima que está directamente vinculado con la respectiva actividad de la entidad contribuyente y como consecuencia, el ajuste realizado a este servicio debe desvanecerse. 

Transporte de personal: en relación a este gasto, esta Cámara considera que debido a que de la documentación correspondiente, no se logra establecer con certeza hacia qué lugar fue el traslado del personal, es decir, como constituye esa circunstancia la relación directa con la respectiva actividad de la empresa, por lo que la Sala al manifestar lo contrario, comete la infracción invocada a cerca del artículo 16 ya citado, en consecuencia, en relación a este rubro, el ajuste debe confirmarse. Por lo anterior, esta Cámara concluye que la Sala sentenciadora al emitir el fallo, interpretó correctamente el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado, en cuanto al servicio de prima de seguros, ya que está directamente relacionado con su actividad; no así para el rubro de transporte de personal. Por las razones consideradas, el submotivo hecho valer, debe declararse procedente parcialmente. 

CONSIDERANDO 

II

VIOLACIÓN DE LEY POR INAPLICACIÓN: 

a) Con respecto a este submotivo de violación de ley por inaplicación de los artículos 52, 53 y 58 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, 80, 81, 85 y 121 del Reglamento del citado Código, la recurrente copia literalmente las normas que cita como violadas, y alega que: «… La Sala sentenciadora, no aplicó estos preceptos legales que eran pertinentes al caso en concreto pues precisamente los que estaba a discusión era si se había perfeccionado la EXPORTACIÓN. 

»Y de conformidad con las leyes especiales con respecto a materia aduanera, el único documento válido para documentar una exportación es la DECLARACIÓN DE EXPORTACIÓN, no otros documentos como en el presente caso que se pretende acreditar una exportación con otros documentos que no están establecidos en la ley para documentarla. »Como se puede leer en los preceptos legales copiados anteriormente y referidos, siempre se necesita una DECLARACIÓN, y con respecto a la exportación el artículo 121 del Reglamento del Código Aduanero Centro Americano estipula que se puede permitir la salida de las mercancías únicamente con la factura comercial pero luego dice: »»En ambos casos, la exportación deberá perfeccionarse mediante la presentación de la declaración e información complementaria, en el plazo de tres días siguientes de haberse efectuado el embarque de las mercancías.» 

»Por lo tanto, aunque se permita la salida de mercancías provisionalmente con la factura comercial, para que sea perfeccionada la exportación DEBE PRESENTARSE LA DECLARACIÓN DE EXPORTACIÓN. »Estos preceptos legales fueron omitidos por la Sala sentenciadora, y su falta de aplicación en el caso, provocó un error en la premisa menor que hace que la conclusión se (sic) ERRADA, pues debía haberse declarado SIN LUGAR la demanda contencioso administrativa, y confirmarse los ajustes formulados». 

b) Ahora bien, en cuanto a este submotivo de violación de ley por inaplicación del artículo 2 numeral 4 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, manifiesta que: «… La Sala sentenciadora INFRINGIÓ ESTE ARTÍCULO DE LA LEY AL NO APLICARLO, ya que por definición legal, la exportación es aquella venta, que cumplidos TODOS los trámites LEGALES, se consumen en el exterior. »En el presente caso, es evidente que cuando la Ley del Impuesto al Valor Agregado se refiere a «trámites legales», se está refiriendo a que se haya emitido una DECLARACIÓN DE EXPORTACIÓN, ÚNICO DOCUMENTO ESTABLECIDO EN EL CÓDIGO ADUANERO UNIFORME CENTROAMERICANO PARA ACREDITAR UNA EXPORTACIÓN. Cuestión que ya fue desarrollada en la tesis de otro submotivo. 

»Por lo que es evidente la violación de ley de este artículo, que es el específico por el asunto controvertido, que es precisamente el débito fiscal derivado de ventas efectuadas en el mercado local, y no como exportaciones, pues la entidad NO COMPLETÓ TODOS LOS TRAMITES LEGALES PARA SU USO O CONSUMO EN EL EXTERIOR… ».

 ALEGACIONES: 

La Procuraduría General de la Nación únicamente hizo un argumento, el cual fue debidamente transcrito en la parte de alegaciones del considerando I de esta sentencia. 

ANÁLISIS DE LA CÁMARA: 

La violación de ley por inaplicación se produce cuando el juzgador al momento de discernir sobre las leyes aplicables al caso sometido a su consideración, omite la norma que contiene el supuesto jurídico aplicable a los hechos controvertidos. En el presente caso, la SAT estimó que la Sala cometió violación de ley por inaplicación de los artículos 52, 53 y 58 del Código Aduanero Centroamericano y 80, 81, 85 y 121 de su reglamento, ya que si el Tribunal sentenciador los hubiera tomado en cuenta para basar el fallo impugnado, si hubiera percatado que el único documento para que se perfeccione la exportación es precisamente la declaración de exportación. También denunció de la misma infracción, el artículo 2 inciso 4) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, pues este es precisamente el que desarrolla lo relativo al débito fiscal derivado de ventas efectuadas en el mercado local, que es el asunto controvertido. 

Es importante indicar que cuando se invoca el submotivo de violación de ley por inaplicación, en el fallo como regla general, la Sala tuvo que haber aplicado indebidamente otra u otras normas legales, por lo que para completar la tesis, en el presente caso, la casacionista debió indicar dentro de los razonamientos de este submotivo, cuál es el precepto normativo que se aplicó indebidamente como consecuencia de la inaplicación de la que se alegó como violada, por ser esta la que sirvió para fundamentar la resolución impugnada o bien, plantear el submotivo de aplicación indebida de la ley, lo cual no aconteció. 

Siendo el recurso de casación un medio de impugnación extraordinario, eminentemente formalista, que la doctrina aceptada le reconoce cierto rigor técnico, el cual consiste en exigir que el recurrente formule sus planteamientos con un orden y una congruencia lógica que facilite la comprensión de las intenciones del interesado y que tracen el marco sobre el cual el Tribunal debe pronunciarse y dada la naturaleza del mismo, no puede subsanarse de oficio las deficiencias u omisiones en qué incurrió el interponente en el planteamiento de la tesis y en consecuencia, este submotivo debe declarase improcedente. 

CONSIDERANDO 

III 

Se exime del pago de costas del recurso y de la multa correspondiente a la Superintendencia de Administración Tributaria, al estimarse que actuó en defensa de los intereses del fisco y que tiene la obligación de agotar todos los recursos legales. El artículo 4 de la Constitución Política de la República de Guatemala, consagra el principio de igualdad, y en base a este se estima que debe exonerarse de dichos a cargos a la entidad contribuyente. 

LEYES APLICABLES: 

Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 70, 71, 72, 619, 620, 621 inciso 1 º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 58, 59, 74, 76, 79 inciso a), 141, 142, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. 

POR TANTO: 

LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas, 

1. PROCEDENTE PARCIALMENTE el recurso de casación, en cuanto al submotivo de interpretación errónea de la ley, específicamente en relación al servicio de transporte de personal. 
2. CASA PARCIALMENTE la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el dos de octubre de dos mil quince, y resolviendo conforme a derecho declara: 
   1. Sin lugar parcialmente la demanda contencioso administrativa promovida por la entidad Winners, Sociedad Anónima, en contra de la Superintendencia de Administración Tributaria; 
   2. Confirma parcialmente la resolución del veintiocho de octubre del dos mil ocho, número setecientos noventa y uno guión dos mil ocho (791-2008), emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, en cuanto al servicio de transporte de personal; así como la que constituye su antecedente.
3. No hay condena en costas ni se impone multa, por las razones consideradas. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde. 

Ranulfo Rafael Rojas Cetina, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Silvia Verónica García Malina, Magistrada Vocal Octava; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Elizabeth Mercedes García Escobar, Magistrada Vocal Décima Tercera. Rony Eulalia López Contreras, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.

Consulte nuestros servicios de impuestos en Guatemala

Sus impuestos ya no deben ser un problema, en Vesco Consultores hacemos todo por usted…

Valora este artículo con 5 estrellas, esto nos motiva a seguir compartiendo contenido de valor para ti.

Vesco Consultores:  Firma de auditoría en Guatemala

📞 Contáctanos hoy mismo en el +502 2215-7575

📧 O envíanos un correo a [email protected]