Por sus siglas ISR, es un impuesto directo que se aplica en Guatemala a la renta que obtenga toda persona o entidad, proveniente de la inversión de capital, del trabajo o de la combinación de ambos.
Para la determinación y pago de este tributo la Ley de Actualización Tributaria, Decreto 10-2012 y sus reformas vigentes, establece una legislación más sencilla para su cálculo y permite recaudar más recursos para el Estado. Esta normativa contempla tres categorías de rentas para los contribuyentes, de acuerdo al origen de los ingresos de éstos:
- Rentas de las actividades lucrativas
- Rentas del trabajo y
- Rentas del capital, ganancias y pérdidas de capital.
Se incluye dentro del campo de aplicación del ISR, un gravamen específico para los que obtienen rentas en el país y no son residentes, así como, aquellos que obtienen rentas en el territorio guatemalteco sin contar con un establecimiento permanente dentro del mismo.
Dentro del marco legal del ISR se incorpora un principio extraído del derecho mercantil, conocido con el nombre del “principio de onerosidad”, el que indica que todos los actos y contratos se presumen onerosos en consideración al ánimo de lucro, las obligaciones mercantiles suelen ser onerosas porque nadie da nada a cambio de nada.
Este es un nuevo concepto dentro de la Ley, que representa un juicio lógico creado por el Estado, con el objeto de evitar en la mayor medida posible, una defraudación al fisco y con esto repercutir en las finanzas del mismo, es decir, la presunción de onerosidad tiene como finalidad evitar y reducir las defraudaciones fiscales por parte de los contribuyentes.
Un ejemplo de esto sería el siguiente: una empresa mercantil dedicada a la venta de ciertos tipos de bienes, adquiere inventarios por Q 100,000.00 y en el mismo período lo vende a un precio de Q 90,000.00; conforme al principio de onerosidad, la empresa debió vender el inventario en un valor superior a Q 100,000.00
CONTRIBUYENTES AFECTOS A PAGAR EL ISR
El ISR deben pagarlo:
- Las personas individuales
- Las personas jurídicas
- Entes o patrimonios
Al obtener rentas gravadas en el territorio guatemalteco, sean éstos nacionales o extranjeros, residentes o no en el país.
De acuerdo al Código Civil de Guatemala, Decreto Ley 106, defina los siguientes términos:
Persona individual
Persona Jurídica
Entes o patrimonios: son los fideicomisos, contratos en participación, copropiedades, comunidades de bienes, sociedades irregulares, sociedades de hecho, encargo de confianza, gestión de negocios, patrimonios hereditarios indivisos, sucursales, agencias, establecimientos permanentes o temporales de empresas, personas extranjeras que operan en el país y las demás unidades productivas o económicas que dispongan de patrimonio y generen rentas afectas (artículo 12 del Decreto 10-2012 del Congreso de la República y sus reformas).
Dentro del alcance del ISR, se agrega el término de “residente”, concepto utilizado para gravar de manera diferenciada a los sujetos pasivos inscritos y registrados como contribuyentes en el país donde se obtienen las rentas, de los no inscritos ni registrados por no tener residencia en el país, igualmentey por las mismas circunstancias, a los que tienen establecimiento permanente y a los que no.
A continuación se presenta un detalle basado en los artículos 6 y 7 del ISR, de las situaciones en que se considera a un contribuyente residente, para efectos directamente tributarios y los casos en los que se considera que éste obtiene rentas gravadas a través de un establecimiento permanente:
Persona Individual
a) Que permanezca más de 183 días calendario en el período comprendido del 1 de enero al 31 de diciembre, puede ser de manera continúa o no.
b) Ubicación de centro económico de intereses en Guatemala, salvo cuando el contribuyente acredite su residencia o domicilio fiscal en otro país, con el respaldo del certificado correspondiente.
También se consideran residentes
a) Las personas de nacionalidad guatemalteca que tengan residencia habitual en el extranjero, en virtud de ser miembros de misiones diplomáticas u oficinas consulares y funcionarios estatales activos.
b) Personas de nacionalidad guatemalteca con residencia habitual en el extranjero, empleados de entidades privadas que laboren por menos de 183 días, comprendido del 1 de enero al 31 de diciembre.
c) Las personas de nacionalidad extranjera que tengan su residencia en Guatemala, que desempeñen su trabajo en relación de dependencia en misiones diplomáticas, oficinas consulares o bien se trate de cargos oficiales de gobiernos extranjeros, cuando no exista reciprocidad.
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Personas jurídicas, entes o patrimonios residentes en territorio nacional
a) Que se hayan constituido conforme a las leyes de Guatemala.
b) Que tengan su domicilio social o fiscal en territorio nacional.
c) Que tengan su sede de dirección efectiva en territorio nacional.
El Establecimiento Permanente es el lugar fijo de negocios, mediante el cual una persona individual, jurídica, organismo internacional, ente o patrimonio realiza todas o parte de sus actividades.
Dentro del marco jurídico-tributario internacional, existe el término Establecimiento Permanente que tiene como alcance, «regular el derecho de un país a gravar las rentas obtenidas por una entidad o persona no residente, que opera dentro de su territorio o jurisdicción».
Para el Impuesto sobre la Renta se considera que existe Establecimiento Permanente cuando:
- Por cualquier titulo se disponga en el país, de forma continuada o habitual, de un lugar fijo de negocios o de instalaciones o lugares de trabajo de cualquier índole, en los que efectúe toda o parte de sus actividades en:
- Sedes de dirección
- Sucursales
- Oficinas
- Fábricas
- Talleres
- Almacenes
- Tiendas u otros establecimientos
- Explotaciones agrícolas, forestales o pecuarias
- Minas, pozos de petróleo o de gas, canteras o cualquier otro lugar de extracción o exploración de recursos naturales.
- Obra, proyecto de construcción o instalación, o las actividades de supervisión en conexión con éstos, pero sólo si la duración de esa obra, proyecto o actividades de supervisión, exceden de seis (6) meses.
- En el caso que una persona o ente distinto de un agente independiente, actúe en Guatemala por cuenta de un no residente, si esa persona:
- Ostenta y ejerce habitualmente en Guatemala poderes que la faculten para concluir contratos en nombre de la empresa; o,
- No ostenta dichos poderes, pero mantiene habitualmente en Guatemala, existencias de bienes para su entrega en nombre del no residente.
- Las aseguradoras, si recauda primas en el territorio nacional o asegura riesgos situados en él a través de una persona residente en Guatemala, salvo con relación al reaseguro y reafianzamiento.
- Las actividades de un agente, sean exclusivas o arriba del cincuenta y uno por ciento (51%) por cuenta del no residente y las condiciones aceptadas o impuestas entre éste y el agente en sus relaciones comerciales y financieras difieran de las que se darían entre empresas independientes.
Ejemplo: El Señor Luis García de nacionalidad salvadoreña y con residencia en San Salvador, es propietario de un bien inmueble en Guatemala, del cual obtiene habitualmente una renta. Por lo tanto, el señor García, opera con Establecimiento Permanente y en consecuencia está obligado a pagar ISR en Guatemala.
También se considera Establecimiento Permanente a las financieras que disponen en Guatemala de un lugar fijo de negocios o de instalaciones, o lugares de trabajo en los que realiza al menos parte de sus actividades, si efectúa operaciones de captación de pasivos o colocación de activos en el territorio nacional, a través de una persona distinta de un agente independiente. Lo anterior, sean éstos o no, sujetos a la normativa de Bancos y Grupos Financieros (Artículo 6 del Reglamento del ISR, Acuerdo Gubernativo 213-2013).
Se aclara en la ley que la SAT no va a considerar como Establecimiento Permanente, cuando las actividades se efectúen por medio de un corredor, un comisionista general o cualquier otro agente independiente, en el marco ordinario de su actividad.
Los no residentes que operen con Establecimiento Permanente, deberán tener en cuenta que las disposiciones para la base imponible, tipo impositivo, período de liquidación y nomas de gestión del impuesto, se determinan con arreglo a las disposiciones de las rentas de actividades lucrativas.
En el caso de ingresos pasivos tales como: dividendos, intereses, regalías y ganancias de capital, obtenidos por no residentes en Guatemala, no se aplica el concepto de establecimiento permanente, derivado que son afectos a las retenciones establecidas en la categoría de rentas de capital, ganancias y pérdidas de capital.
EXENTOS AL PAGO DEL ISR
Guatemala al igual que la mayoría de países del mundo, de una u otra manera fomenta algunos aspectos socioeconómicos y en algunos casos educativos y culturales, en beneficio de las personas; en su mayoría personas jurídicas colectivas, puesto que éstas constituyen un factor muy importante para el desarrollo del país. Sobre estos hechos, se ha optado por la exención tributaria, que constituye una excepción al principio general, que todos tienen la obligación de contribuir al gasto público. La exención consiste en la dispensa legal de pago o en la no exigibilidad del tributo, no obstante se produzca el nacimiento de la obligación tributaria.
El objetivo primordial del sistema tributario de Guatemala, es recaudar los ingresos necesarios para financiar el gasto público; sin embargo, las exenciones tributarias son utilizadas para incentivar el desarrollo social, educativo, cultural y económico del país.
El Estado al otorgar exenciones tributarias, renuncia a toda la recaudación o parte de ella, que correspondería obtener de los contribuyentes, actividades o rentas, a los que se les otorgó la exención. Esta renuncia es lo que se conoce como gasto tributario.
Una de las desventajas para el Estado de otorgar exenciones, es que se pueden prestar a abusos tributarios, tal es el caso de entidades que realizan actividades lucrativas, que se apartan totalmente de la razón por la cual fue dada la exención y no pagan el impuesto por estos ingresos.
El Impuesto sobre la Renta en el Artículo 8 de la Ley de Actualización Tributaria, ha definido a los contribuyentes exentos y el tipo de rentas sobre las que no se paga el referido impuesto.
Es importante hacer notar, que las exenciones que se mencionan en el Artículo 8 son de observancia general; es decir, aplica para determinadas rentas obtenidas por los contribuyentes indicados, en cualquiera de las categorías señaladas en este impuesto.
Las personas, instituciones o entes que gozan de exención, deben tener presente que este beneficio no las libera de cumplir con obligaciones formales tales como:
Llevar contabilidad
Presentar declaraciones juradas, cuando corresponda
Efectuar retenciones, entre otras
El reglamento de la Ley del ISR, “Acuerdo Gubernativo No. 213-2013”, indica en el Artículo 7, que para gozar de exención del Impuesto sobre la Renta, se debe acreditar y actualizar los datos de inscripción ante la SAT, informando el número del Acuerdo o Resolución y el plazo durante el cual le fue otorgado el beneficio. Lo anterior deberán realizarlo dentro del plazo de treinta (30) días, contados a partir de la fecha de notificación del Acuerdo o Resolución correspondiente. Esto aplica aún cuando las personas tengan exención por mandato Constitucional.
CATEGORÍAS DEL ISR
La ley del Impuesto sobre la Renta establece la forma de pago de este tributo, clasificando las rentas según su origen de la siguiente manera:
a) Rentas de actividades lucrativas.
b) Rentas del trabajo.
c) Rentas del capital, ganancias y pérdidas de capital.
Para una mejor comprensión, se define cada una de ellas:
Las rentas de las actividades lucrativas: es la combinación de uno o más factores de producción, con el fin de producir, transformar, comercializar, transportar o distribuir bienes para su venta o prestación de servicios, por cuenta y riesgo del contribuyente. Por ejemplo: la producción, la exportación, la prestación de servicios, entre otros. (Ref. art. 10 LAT)
Las rentas del trabajo: son las retribuciones e ingresos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza que provengan del trabajo personal, prestado en relación de dependencia por personas individuales residentes en el país. Por ejemplo: sueldos, salarios, bonificaciones, gratificaciones y cualquier otra remuneración. (Ref. art. 68 LAT)
Las rentas del capital, ganancias y pérdidas de capital: son las derivadas del capital y de las ganancias de capital generadas en Guatemala, percibidas o devengadas en dinero o en especie, por residentes o no en el país. Por ejemplo: dividendos, utilidades, rendimientos, intereses, regalías y otros. (Ref. art. 83 LAT)
Al analizar el modelo de Ley del ISR vigente en Guatemala, se observa que ésta grava la obtención de ingresos, manifestación de riqueza o la titularidad de patrimonio sobre el valor de los bienes, evidenciando un sistema cedular que afecta las diferentes rentas que pueden obtener las personas o entes, estableciendo reglas propias para cumplir con cada obligación tributaria en forma específica.
SISTEMA CEDULAR
Consiste en establecer diferentes categorías de gravamen para los ingresos, en función a las actividades o fuentes que lo generan, dando como resultado que un contribuyente pueda ser sujeto del impuesto en una o varias de sus modalidades.
Como ejemplo de lo anterior, se ve como la ley grava de forma distinta, cuando alguien recibe un premio en dinero, obtiene remuneraciones por el trabajo desempeñado en relación de dependencia o genera utilidades por un negocio.
FORMAS DE PAGO DE ISR
El pago del ISR en Guatemala se ha realizado de manera general a través de la autodeterminación, que consiste en que el contribuyente establece unilateralmente el impuesto a pagar, con base a los elementos de los tributos señalados en la ley.
La Ley de Actualización Tributaria incorpora para el pago del ISR, con mayor énfasis el concepto de «retención en la fuente». Es decir, que quien paga la renta por servicios o adquisición de bienes, tiene la obligación de retener un porcentaje (restar una parte) o la totalidad del impuesto.
El siguiente esquema muestra la forma de pago para cada una de las categorías del ISR:
RETENCIONES DEL ISR
Esta forma facilita el pago del impuesto al contribuyente, garantizando el cumplimiento de la obligación del pago del tributo; permitiendo que el Estado agilice la recaudación de este impuesto y garantice el cumplimiento de la recaudación.
Los responsables por mandato de Ley de hacer las retenciones se denominan «agentes de retención» y responderán por ellas ante la SAT. Deben tener presente que la falta de retención, no los exime de la obligación de enterar el impuesto que debió retener y responderán solidariamente con el contribuyente, salvo que se demuestre que este último efectuó el pago.
Los agentes de retención están obligados a enterar a la SAT, las sumas retenidas por medio de declaración jurada en los plazos que la ley establece.
Cuando se cometan delitos tipificados como tales en la Ley Penal, la SAT denunciará inmediatamente el hecho a la autoridad judicial penal competente, sin perjuicio de los tributos adeudados al fisco.
Por ejemplo: quien cometa delito de apropiación indebida de tributos, es decir, si un agente de retención en beneficio propio, de una empresa o de un tercero, no entera a la SAT la totalidad o parte de los impuestos retenidos, después de transcurrido el plazo establecido por las leyes tributarias, la SAT lo denunciará a la autoridad penal competente, sin perder su derecho a exigir el pago del impuesto retenido no enterado.
Fuente: SAT
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Sujetos del Impuesto Sobre la Renta: Quién Paga, Por Qué y Cómo se Define la Residencia
El principal instrumento legal es la Ley de Actualización Tributaria, Decreto 10-2012 del Congreso de la República y sus reformas vigentes. Esta ley unificó y modernizó la normativa para el cálculo y pago del impuesto.
Que el ISR es un impuesto directo significa que grava directamente la manifestación de riqueza, es decir, la renta o el ingreso obtenido por el contribuyente. No se traslada, a diferencia de un impuesto indirecto (como el IVA), que grava el consumo o las transacciones.
El principio de onerosidad establece una presunción legal de que todos los actos y contratos mercantiles se realizan con ánimo de lucro (son onerosos). Su objetivo principal es evitar la defraudación fiscal al impedir que los contribuyentes declaren transacciones por debajo del valor de mercado o del costo, afectando así la base imponible del impuesto.
Una Persona Individual (o persona física) es todo ser humano. Para el ISR, es el sujeto pasivo que obtiene rentas derivadas de su trabajo, capital o actividades lucrativas.
Un contribuyente residente es aquel que cumple con criterios específicos de permanencia (más de 183 días) o tiene su centro de intereses económicos en Guatemala. Los no residentes son aquellos que no cumplen estos criterios, y sus rentas obtenidas en el país están sujetas a un gravamen específico (generalmente a través de retenciones).
Las personas jurídicas (sociedades, etc.) son consideradas residentes si se constituyeron conforme a las leyes de Guatemala, si tienen su domicilio social o fiscal en el territorio nacional, o si tienen su sede de dirección efectiva en el país.
La sede de dirección efectiva se refiere al lugar donde se toman las decisiones estratégicas o gerenciales más importantes para el desarrollo de las actividades de la entidad, incluso si su domicilio legal está en otro lugar. Si esta sede está en Guatemala, la entidad se considera residente.
El Establecimiento Permanente (EP) es un lugar fijo de negocios (oficinas, sucursales, fábricas, etc.) mediante el cual un no residente realiza actividades en Guatemala por un período determinado. Implica que el no residente debe pagar el ISR en Guatemala por las rentas atribuibles a ese EP, generalmente aplicando las normas de la categoría de Rentas de Actividades Lucrativas.
El Gasto Tributario es la recaudación a la que el Estado renuncia al otorgar exenciones o beneficios fiscales a ciertos contribuyentes, actividades o tipos de renta. Se considera un costo para el Estado, a pesar de que el objetivo sea promover el desarrollo social o económico.
Un sistema es cedular cuando establece diferentes categorías de gravamen, con reglas y tipos impositivos propios, para los ingresos. El ISR guatemalteco tiene un sistema cedular al dividir las rentas en tres «cédulas»: Rentas de Actividades Lucrativas, Rentas del Trabajo y Rentas del Capital. Un contribuyente puede ser sujeto del impuesto en una o varias de estas modalidades.
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