Recurso de casación interpuesto por Superintendencia De Administración Tributaria contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veinticuatro de febrero de dos mil dieciséis.
DOCTRINA:
Error de hecho en la apreciación de la prueba Es improcedente este submotivo por tergiversación, cuando la Sala sentenciadora le confiere el sentido correcto al contenido de los documentos señalados de dicho yerro.
LEY ANALIZADA: Artículo 621 inciso 2º del Código Procesal Civil y Mercantil.
CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, veinticinco de mayo de dos mil dieciséis.
- Se integra esta Cámara con los suscritos Magistrados.
- Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veinticuatro de febrero de dos mil dieciséis.
IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES:
- Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, denominada en lo sucesivo como SAT, que actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación Laura Rossana Bernal Bonilla.
- Parte contraria: Bayer, Sociedad Anónima, que en el proceso contencioso administrativo actuó a través de Jean Vayssier Lendfers, gerente general; Silvia Lucrecia Orellana Ayala de Aguilar, en su calidad de gerente de contabilidad; Fabio Ziegler Da Fontoura, en su calidad de gerente corporativo del país; Luis Antonio Landaverde Flores, en su calidad de gerente de contabilidad y Viviana Lou Lou, en su calidad de gerente de tesorería.
- Tercera interesada: Procuraduría General de la Nación, que actúa a través de la personera de la Nación, Nancy Sulerna García Flores.
CUESTIONES DE HECHO:
- La entidad Bayer, Sociedad Anónima solicitó la devolución del crédito fiscal correspondiente al período comprendido de abril a junio de dos mil cinco. La SAT al examinar la solicitud formulada procedió a realizar ajustes al crédito y débito fiscal.
- Inconforme con lo resuelto, la entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar.
- La entidad contribuyente en contra de la resolución referida promovió proceso contencioso administrativo.
RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA:
La Sala declaró con lugar la demanda y revocó la resolución administrativa impugnada; para el efecto consideró:« … Ajuste al Débito Fiscal ( … ) por no haber acreditado la exportación con el formulario del FAUCA debidamente sellado y firmado por funcionario de la aduana de donde salió la mercancía ( … ) obra en el expediente administrativo ( … ) la factura cambiaría número doscientos setenta y cuatro mil cuatrocientos sesenta y seis ( … ) la cual llena los requisitos que establece el artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, estableciéndose que dicho documento respalda el producto de exportación, aunque el formulario del FAUCA no contenga el sello y la firma del funcionario ( … ) d) En cuanto al crédito fiscal( … ) de nueve facturas emitidas del treinta y uno de marzo al treinta y uno de mayo de dos mil cinco, por Televísíete, Sociedad Anónima, por concepto de servicios de publicidad y siete facturas expedidas del treinta y uno de marzo al treinta y uno de mayo de dos mil cinco, por la entidad Radio Televisión Guatemalteca, Sociedad Anónima por el mismo concepto, una factura de fecha treinta y uno de marzo de dos mil cinco, expedida por Servicios de Publicidad, Sociedad Anónima y la factura ( … ) extendida por Equipamentos Urbanos, Sociedad Anónima, factura ( ) emitida por Rafael Mauricio Rencoco, factura ( ) expedida por Corporación Litografía, Sociedad Anónima y presentadas por Servicios de Publicidad, así como facturas extendidas por Vilma del Carmen Retana Recinos de Mejía, Investigaciones Estratégicas, Sociedad Anónima, César Augusto Pozuelos, Servicios de Publicidad y Mercadeo, Sociedad Anónima y Cinépoles (sic) de Guatemala, Sociedad Anónima, todas ( … ) tienen relación con los servicios de publicidad, propaganda, servicios indispensables para la promoción de los productos que elabora o manufactura la entidad actora.
El Tribunal ( … ) estima que efectivamente la entidad actora necesita realizar la difusión de los productos que elabora y vende en el mercado interno, productos que la mayoría de la población conoce por medios publicitarios, como son la radio, televisión y medios escritos, con el fin de llegar al consumidor ( … ) es de entender que si la contribuyente no cuenta con el apoyo de todos los medios publicitarios, le sería muy difícil vender sus productos para que sean consumidos ( … ) de donde el Tribunal considera que la publicidad utilizada por la entidad contribuyente, es de vital importancia para colocar su producto, lo cual le genera costos considerables que deben tomarse en cuenta ya que forman parte directa del proceso productivo ( … ) g) En cuanto al ajuste al crédito fiscal reclamado por la emisión de cuatro facturas ( … ) de la entidad SIS, Sociedad Anónima, las mismas corresponden a servicios de seguridad, o vigilancia, los cuales definitivamente son necesarios para la custodia de los bienes de la Empresa demandante y el Tribunal mantiene el criterio que tomando en cuanto las condiciones actuales de todos conocidas en relación a la inseguridad que vive el país, se hace necesaria la contratación de servicios de seguridad ( … ) h) Con relación a las facturas formuladas al crédito fiscal declarado por seguro de incendio, seguro de vida, seguro médico colectivo para empleados( … ) aparece la factura emitida por Aseguradora General, Sociedad Anónima, la cual tiene una emisión en el concepto de que corresponde a Seguro Colectivo, la misma debe ser aceptada por la Administración Tributaria, tomando en cuenta que es para la protección de los trabajadores especialmente de la planta, que corren riesgos por el manejo de químicos, por lo que tanto el seguro de vida como, seguro de incendio, seguro médico es indispensable … ».
MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS:
Motivo de fondo:
Submotivo:
Error de hecho en la apreciación de la prueba
CONSIDERANDO
I
Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: « … En el presente caso, se considera que existe ERROR DE HECHO EN LA APRECIACIÓN DE LA PRUEBA por tergiversación del Formulario Aduanero Único Centroamericano ( … ) el cual NO ESTÁ SELLADO NI FIRMADO POR EL PERSONAL ADUANERO y tampoco se encuentra registrado en el sistema informático aduanero, por lo que se considera venta local.
» … en el presente caso, lo que el Formulario ( … ) demuestra es que no contiene firma en el renglón 37, en el cual se lee: «FIRMA, FECHA Y SELLO DEL FUNCIONARIO AUTORIZADO DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE ADUANAS O DE LA ADUANA DE SALIDA». » La Sala sentenciadora no le confirió el alcance y efectos al FAUCA, pues no le da la connotación en el sentido que es el único documento establecido en la ley con el que se ampara documentalmente una exportación. » … el hecho que adolezca de la firma, fecha y sello del Servicio Aduanero, indica que no fue perfeccionado el trámite de la exportación, por lo que de ninguna manera se le puede restar sus efectos y minorizar su importancia y no obstante la Sala apreció que no tenía firma y sello del Servicio Aduanero, no le dio la importancia debida a esta omisión ( … )
» … se cometió ERROR DE HECHO EN LA APRECIACIÓN DE LA PRUEBA por TERGIVERSACIÓN de la Factura cambiaría ( … ) la cual fue apreciada por la Sala sentenciadora, la cual al apreciarla le confirió un sentido y alcance como si se tratara del documento establecido en ley para documentar la salida de mercancías, es decir, como si se tratara de la Declaración Aduanera de Exportación ( … ).
» … es necesario indicar que el Código Aduanero Centroamericano y el Reglamento del Código Aduanero Centroamericano estipulan claramente que para realizar exportaciones es necesario llenar un formulario FAUCA, por lo que es evidente, que entre la factura y el FAUCA, debe prevalecer el FAUCA ( … ) no debió haberse apreciado la factura como documento que respalda la exportación( …. ). » … Se cometió ERROR DE HECHO EN LA APRECIACIÓN DE LA PRUEBA POR TERGIVERSACIÓN de las facturas ( … ).
» El Tribunal asumió que se trataba de publicidad y que forma parte directa del proceso productivo, pero de la simple lectura de las facturas objeto del ajuste, la Sala no podía concluir que se tratara de publicidad que llegará a los posibles consumidores fuera del territorio nacional ( … ). » … como se desprende de las propias facturas, la publicidad, las vallas, los jingles, y los spot en televisión nacional no tienen relación alguna con la actividad exportadora de la entidad pues se trata de publicidad por televisión guatemalteca, las vallas fueron colocadas en la ciudad de Guatemala, los jingles se escucharon en radio nacional, e incluso la impresión de sobres para muestra, se trata de muestras de productos entregados en Guatemala … »
ALEGACIONES:
La entidad Bayer, Sociedad Anónima, pese a estar legalmente notificada, no formuló alegatos. La Procuraduría General de la Nación manifestó que el recurso de casación cumple con los requisitos legales y que efectivamente la Sala sentenciadora efectuó un análisis del impuesto a pagar, sin aplicar en forma normal el procedimiento, por lo que el recurso de procedente.
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ANÁLISIS DE LA CÁMARA:
El error de hecho en la apreciación de la prueba puede configurarse bajo diversos supuestos, uno de ellos acontece cuando se realiza una percepción inexacta que desvirtúa la información que emana del medio probatorio, tergiversando su contenido real y manifiesto. Para su procedencia, por imperativo legal, se requiere que dicho yerro resulte evidente.
En el presente caso la SAT invoca el submotivo relacionado respecto a diversos documentos, para los cuales formula tesis separadas, por lo que se procederá a darle respuesta a cada una de ellas. La casacionista expone que la Sala incurrió en la tergiversación del documento identificado como Formulario Aduanero Único Centroamericano (FAUCA) número FGE cinco millones ochenta y siete mil cuatrocientos treinta y siete, de fecha diez de mayo de dos mil cinco, pues el mismo no se encuentra sellado ni firmado por el personal aduanero, por lo que al haberse incurrido en esa deficiencia no podía considerarse realizada la exportación.
A efecto de determinar si efectivamente la Sala, al examinar el documento que se cuestiona, incurrió en el yerro referido es pertinente hacer referencia a lo considerado por el Tribunal sentenciador, el cual para el efecto manifestó:« … la factura cambiaria e … ) respalda el producto de exportación, aunque el formulario del FAUCA no contenga el sello y firma del funcionario aduanero … », Al realizar la lectura de lo analizado por el Tribunal sentenciador se aprecia que éste en ningún momento tergiversa el contenido de dicho formulario, pues en efecto señala la deficiencia respecto a la ausencia de firma y sello del funcionario aduanero, omisiones que efectivamente constan en el documento y que fueron expresamente referidas en el fallo, por lo que no es cierto que haya existido un pronunciamiento que difiera con el contenido del documento cuestionado, por lo que no le asiste la razón a la entidad casacionista respecto a este medio de prueba.
La SAT denuncia que se incurrió en tergiversación de la factura cambiaría número doscientos setenta y cuatro mil cuatrocientos sesenta y seis, de fecha diez de mayo de dos mil cinco, al estimar que ese documento era el establecido en la ley para documentar la salida de mercancía y equipararlo con la Declaración Aduanera de Exportación, cuando el Código Aduanero Centroamericano y su Reglamento estipulan cuál es el idóneo para acreditar dicho extremo.
El Tribunal sentenciador en cuanto a este medio de convicción consideró: « … se hace constar que la factura cambiaria ( … ) llena los requisitos que establece el artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, estableciéndose que dicho documento respalda el producto de exportación … ». De la lectura de lo transcrito se determina que la tesis sustentada por la recurrente no puede ser admitida, ya que ésta expone que la Sala estimó que ese medio de prueba documentaba la exportación, pero esto no es así porque en ningún momento de la lectura del análisis formulado en el fallo se efectúa dicho pronunciamiento, pues lo que se señaló fue que la factura cambiaria respaldaba el producto de exportación, afirmación que es acorde a su contenido, pues en ésta se detallan las mercancías que iban a ser trasladas al exterior, lo que demuestra que en ningún momento se extrajeron conclusiones que no fueran acordes con el contenido de este documento.
Aunado a lo anterior, en cuanto al argumento relativo a que era necesario estar al contenido del Código Aduanero Centroamericano y su Reglamento para establecer lo relativo al documento acreditativo de las exportaciones, es menester indicar que el mismo no puede ser examinado a través del presente submotivo, pues la ley adjetiva civil prevé subcasos de procedencia que permiten cuestionar las bases jurídicas que sustentan el fallo, por lo que si la SAT estimaba que la sentencia debía sustentarse en un precepto normativo debió invocar dicha infracción, por lo que en atención a la naturaleza eminentemente técnica del presente medio de impugnación, la Cámara se encuentra imposibilitada de subsanar esa deficiencia, lo que evidencia la inexistencia del yerro denunciado.
La recurrente expone la existencia de tergiversación de diversas facturas, manifestando que todas ellas se relacionan con publicidad, pero que de su lectura era imposible que se concluyera que aquella se encontraba dirigida a los consumidores fuera del territorio nacional, por lo que no guarda relación alguna con su actividad exportadora.
Sobre el particular es pertinente hacer referencia a lo considerado por el Tribunal sentenciador, con la finalidad de determinar si se incurrió en el vicio denunciado, es así como consideró: « … que la publicidad utilizada por la entidad contribuyente es de vital importancia para colocar su producto, lo cual le genera costos considerables que deben tomarse en cuenta ya que forman parte directa del proceso productivo, estimándose que todas las facturas por gastos de televisión, publicidad, promoción o propaganda realizada por medios radiales, escritos, vayas (sic) u otros deben tomarse en cuenta para los efectos de la devolución del crédito fiscal…».
Esta Cámara logra establecer que la Sala no confirió un sentido que no sea acorde con el contenido de los medios de prueba relacionados, pues en éstos se indica que correspondían a pauta publicitaria, vallas, jingles e investigación de mercado, rubros que corresponden al gasto de publicidad, sin que en algún razonamiento se haya sostenido que éstos se dirigían a un ámbito espacial específico, como lo pretende hacer ver la recurrente, ya que dicho órgano jurisdiccional expuso que el gasto relacionado tenía por objeto colocar su producto, por lo que si ésta estimaba que dicho rubro no encuadraba dentro del contenido del artículo que regula la procedencia del crédito fiscal, debió a través del submotivo idóneo cuestionarlo y no pretender hacerlo por medio del presente, lo que evidencia su improcedencia.
Finalmente, se cuestiona la tergiversación de la factura número diecisiete mil cuatrocientos cincuenta y nueve, de fecha diez de mayo de dos mil cinco, emitida por la entidad Aseguradora General, al afirmar la Sala sentenciadora que en ningún momento del contenido de ese documento se aprecia que éste corresponda a un seguro contra incendio o seguro médico, pues en éste no se consigna concepto alguno. Sobre el particular es pertinente indicar que el Tribunal en su fallo expuso: « … factura emitida por Aseguradora General, Sociedad Anónima, la cual tiene una emisión en el concepto de que corresponde a Seguro Colectivo, la misma debe ser aceptada por la Administración Tributaria, tomando en cuenta que es para la protección de los trabajadores especialmente de la planta, que corren riesgos por el manejo de químicos, por lo que tanto el seguro de vida como, seguro de incendio, seguro médico es indispensable … ».
Al efectuar la lectura del análisis contenido en la sentencia, se aprecia que la Sala se pronuncia sobre la factura que se cuestiona a través del presente submotivo, y señala que la misma versa sobre seguro colectivo, de incendio, médico y de vida, lo cual no es coincidente con el concepto plasmado en dicho documento, pues en éste se indica que el pago corresponde por seguro colectivo del mes de mayo de dos mil cinco (folio mil setenta y siete del expediente administrativo), ante lo cual es erróneo afirmar que éste guarda relación con un seguro médico así como contra incendio, como se sustentó en el fallo.
No obstante lo anterior, se aprecia que dicho yerro carece de incidencia en el resultado de la sentencia, pues en aquella se sustentaron los motivos por los cuales el seguro colectivo si generaba derecho a la devolución del crédito fiscal, por lo que la inclusión de otros conceptos en ningún momento desvirtúa dichos razonamientos, pues si se suprimieran éstos los argumentos vertidos continuarían siendo acordes con el rubro que corresponde a la factura cuestionada, por lo que el submotivo invocado es improcedente y el recurso debe desestimarse.
CONSIDERANDO
II
Se exime del pago de costas y de multa a la SAT, por actuar en defensa de los intereses del Estado.
LEYES APLICABLES:
Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 27 de la Ley de lo Contencioso Administrativo; 25, 26, 66, 67, 619, 620, 621 inciso 2º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 77, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial.
POR TANTO:
LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas, resuelve:
- DESESTIMA el recurso de casación.
- No se condena en costas ni se impone multa a la interponente, por lo considerado. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponda.
Sergio Amadeo Pineda Castañeda, Magistrado Vocal Séptimo, Presidente de la Cámara Civil; Josué Felipe Baquiax Baquiax, Magistrado Vocal Sexto; Blanca Aída Stalling Dávíla, Magistrada Vocal Octava; Nester Mauricio Vásquez Pimentel, Magistrado Vocal Décimo Primero. Cecilia Odethe Moscoso Arriaza de Salazar, Secretaria Corte Suprema de Justicia.
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