IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES:
I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT quien actúa por medio de su mandatario especial judicial con representación, Jorge Augusto Samayoa Mazariegos.
II. Parte contraria: Banco Industrial, Sociedad Anónima, entidad que por fusión absorbió a la entidad Banco de Occidente, Sociedad Anónima; actúa por medio de su mandatario especial judicial con representación, Sergio Alejandro Girón.
III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, que actúa a través de la personera de la nación, Nancy Sulema García Flores.
CUESTIONES DE HECHO:
I. La SAT formuló y confirmó ajuste al impuesto sobre productos financieros a la entidad Banco de Occidente, Sociedad Anónima, correspondiente al período impositivo del primero de enero al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y seis.
II. La entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.
III. Contra esa resolución se promovió proceso contencioso administrativo.
Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia De Administración Tributaria, contra la sentencia dictada el veintinueve de enero de dos mil dieciséis, por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.
DOCTRINA:
Error de derecho en la apreciación de la prueba
No se configura este submotivo cuando la Sala no aprecia específicamente los documentos que se denuncian, por lo que no se pudo extraer conclusiones que sustenten el fallo.
LEY ANALIZADA: Artículo: 621 inciso 2 del Código Procesal Civil y Mercantil.
CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, veintiuno de junio de dos mil dieciséis.
- Se integra la Cámara con los Magistrados suscritos;
- Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada el veintinueve de enero de dos mil dieciséis, por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.
RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA:
La Sala declaró con lugar la demanda, y como consecuencia revocó la resolución impugnada. Para fundamentar su fallo arguyó lo siguiente: «…
MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS:
Motivo de Fondo:
Submotivo:
Error de hecho en la apreciación de la prueba
CONSIDERANDO
I
La recurrente argumentó lo siguiente:« … Respetando los hechos que se tienen por probados en la sentencia impugnada, la Superintendencia de Administración Tributaria invoca el submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación, por las conclusiones que la sala (sic) sentenciadora obtuvo de la Audiencia administrativa y el Informe de la Superintendencia de Bancos que corresponde al ajuste que se discute en este submotivo. »DOCUMENTOS SOBRE EL QUE SE COMETE EL SUBMOTIVO ALEGADO: 1. Informe número DS guión CIENTO VEINTISIETE guión NOVENTA Y OCHO (DS117-98) (sic), de fecha 11 de febrero de 1998, emitido por la Superintendencia de Bancos, detallando el trabajo de auditoría realizado al Banco de Occidente, S.A. dentro del cual se incluyen los ANEXOS en 2 hojas. Documento que obra a folios 1 a 4 del expediente administrativo. 2. Providencia DF guión SAG guión TRESCIENTOS SESENTA Y NUEVE guión NOVENTA Y OCHO (DF-SAG-PROV-369-98) de fecha 2 de octubre de 1998, el cual contiene Audiencia Administrativa con el cual se trasladó el informe número DS guión CIENTO VEINTISIETE guión NOVENTA Y OCHO (DS-117-98), (sic) de fecha 11 de febrero de 1998 que contiene explicación de los ajustes realizados a la entidad contribuyente. Documento que obra de folios 11 a 15 del expediente administrativo ( … )
»Con la revisión detallada de la Audiencia y la Providencia señaladas como tergiversados se puede observar que la Superintendencia de Administración Tributaria para la obtención del cálculo del Impuesto Sobre Productos Financieros realizó una clara distinción de los intereses que se encontraban exentos del pago del Impuesto Sobre Productos Financieros, en la que se tomaban en cuenta las personas fiscalizadas por la Superintendencia de Bancos. »Tal como puede comprobarse con la revisión de la (sic) Informe número DS guión CIENTO VEINTISIETE guión NOVENTA Y OCHO (DS-117-98), (sic) de fecha 11 de febrero de 1998, (que como indica la sala (sic) tuvo en cuenta por haber tenido a la vista los documentos que forman el expediente administrativo), este muestra que al momento de realizar los cálculos existía una columna específica en la que se restaban los intereses generados por entidades que estaban bajo la fiscalización de la Superintendencia del Banco de Guatemala.
»De igual manera con la Revisión de la Providencia DF guión SAG guión TRESCIENTOS SESENTA Y NUEVE guión NOVENTA Y OCHO ( DF-SAG-PROV-369-98), de fecha 2 de octubre de 1998, el cual contiene Audiencia Administrativa con el cual se trasladó el informe número DS guión CIENTO VEINTISIETE guión NOVENTA. Y OCHO ( DS-117-98), (sic) de fecha 11 de febrero de 1998 que contiene explicación de los ajustes realizados a la entidad contribuyente, se puede observar de nuevo que dentro de los cálculos se habían tomado en cuenta que existían entidades que estaban sujetas a la fiscalización de la Superintendencia de Bancos y por ende estos fueron excluidos del cálculo del impuesto a pagar… ».
ALEGACIONES:
La entidad contribuyente argumentó lo siguiente: «… En cuanto a lo afirmado por la interponente, en principio es indispensable tomar en cuenta que la Constitución Política de la República en su artículo 221, establece que: «Tribunal de lo Contencioso Administrativo. Su función es controlar la juridicidad de la administración pública… «, por lo que las facultades del tribunal no se limitan a lo argumentado por el actor del proceso contencioso administrativo con relación a los ajustes que confirma la resolución impugnada, sino a determinar la juricidad de la resolución impugnada en el proceso contencioso administrativo, ya que realiza un cuidadoso análisis sobre la aplicabilidad del impuesto sobre productos financieros, en las operaciones respectivas, y muy especialmente, se analizan todas las pruebas presentadas, lo cual se evidencia de la propia lectura de la sentencia, por lo que no existe ningún error de hecho en la apreciación de las pruebas como lo alega la interponente de la casación, por tanto la sentencia relacionada sí cumple con la debida valoración de las mismas sin que hubiera tergiversación de éstas, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 2 6 del Código Procesal Civil y Mercantil y 147 literal e) de la Ley del Organismo Judicial, ya que la sentencia referida es totalmente congruente con el objeto del proceso.
»En el presente caso, vale acotar que los documentos a los que se refiere la interponente, son precisamente los documentos administrativos que dieron origen a la formulación del ajuste, y como tales, son la «evidencia inicial» que posteriormente fue desvanecida por mi representada dentro del proceso contencioso administrativo, por medio de las pruebas aportadas. Resulta entonces carente de sentido que la administración tributaria objeto el valor probatorio que en la sentencia se da a las propias diligencias administrativas.
Es decir, en cumplimiento del derecho de defensa, la administración tributaria dio a conocer a mi representada el ajuste formulado por medio de dichos documentos, ante lo cual la entidad que represento, aportó elementos de prueba, tanto en la etapa administrativa como en la judicial, que desvanecen los ajustes que se pretendían formular, por carecer estos de un fundamento fáctico, de conformidad con lo preceptuado en la ley ( … ). »Es evidente que la confusión del interponente deviene de no analizar la totalidad de la sentencia teniendo en cuenta que circunscribe sus señalamientos a párrafos parciales y aislados del fallo, sin considerarlo en forma integral. »Por otra parte es oportuno indicar que no existe relación lógica entre lo manifestado por la entidad casacionista y el submotivo denunciado, y los hechos que se tuvieron como probados en la sentencia recurrida, ello da como resultado que el recurrente no planteó la tesis apropiada para el submotivo denunciado, esta deficiencia no puede ser suplida por el Tribunal de casación lo que hace que el recurso de casación sea improcedente… ».
La Procuraduría General de la Nación, realizó una argumentación general exponiendo lo siguiente: « I.- Consideramos que el memorial de interposición del Recurso de Casación, llena todos los requisitos establecidos por la ley, además que el error de hecho en la apreciación de la prueba hecha por la honorable Sala Segunda de lo Contencioso Administrativo, fue en forma general. » Señores Magistrados, la sentencia objeto del presente recurso, la sala (sic) de lo contencioso, efectuó un análisis de del (sic) impuesto a pagar, sin aplicar en forma normal el procedimiento para el mismo, en tal virtud el RECURSO de CASACIÓN (sic) DE FONDO y su submotivo, deben de ser declarado (sic) PROCEDENTE… ».
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ANÁLISIS DE LA CÁMARA:
El error de hecho en la apreciación de la prueba deriva de la apreciación equivocada o falta de apreciación de las pruebas relativas a los elementos o supuestos de hecho de la cuestión en litigio. El juez debe verificar la existencia del medio de prueba y determinar su contenido. Si falla en uno de estos dos aspectos, incurre en error. La SAT afirmó que en la sentencia recurrida de casación se cometió error de hecho en la apreciación de la prueba, al tergiversar el contenido de los documentos consistentes en:
«… l. Informe número DS guión CIENTO VEINTISIETE guión NOVENTA Y OCHO (DS-117-98), (sic) de fecha once de febrero del año mil novecientos noventa y ocho, emitido por la Superintendencia de Bancos y 2. Providencia DF guión SAG guión TRESCIENTOS SESENTA Y NUEVE guión NOVENTA Y OCHO (DF-SAG-PROV-369-98) (sic) de fecha dos de octubre del año mil novecientos noventa y ocho ( … ). Los documentos señalados, (y que fueron tomados en cuenta por la honorable Sala Sentenciadora) (sic), claramente indican que la administración tributaria no incluyó para la formulación de los ajustes a la fiscalización de la Superintendencia de Bancos, ya que como claramente se puede comprobar con los documentos indicados se realizó la separación o resta de dichas rentas exentas para la determinación correcta del Impuesto Sobre Productos Financieros, por lo que la determinación es la correcta».
Al respecto la Sala sentenciadora consideró: «… Se tienen a la vista los documentos que integran tanto el expediente administrativo como el seguido en esta instancia, los cuales se examinan de conformidad con las disposiciones legales aplicables ( … ) como puede observarse, el ajuste no fue formulado legalmente, desde que se le concedió audiencia al contribuyente, de conformidad con la hipótesis completa establecida en el presupuesto de hecho; ya que la administración tributaria debió tomar en cuenta que el hecho generador del tributo no gravita únicamente sobre los intereses que se paguen o se acrediten en cuenta a personas individuales o jurídicas domiciliadas en Guatemala; sino que excluye de éstas a la que están sujetas a la fiscalización de la Superintendencia de Bancos… ».
En el presente caso, al cotejar el contenido de la sentencia que se impugna y los argumentos expresados por la casacionista, se establece que la Sala sentenciadora se refiere en forma general al expediente administrativo cuando señala en la sentencia impugnada: «… Se tienen a la vista los documentos que integran tanto el expediente administrativo ( … ) el ajuste no fue formulado legalmente, desde que se concedió la audiencia al contribuyente, ( … ) la Superintendencia de Administración Tributaria debió tener a su alcance todos y cada uno de los elementos presentados por la parte actora y una vez revisados tomar la decisión de ajustar lo que al parecer no estuviera documentado… ».
Como puede apreciarse si bien es cierto que los documentos denunciados por la casacionista se encuentran incluidos en el expediente administrativo, también lo es, que como requisito sine qua non para que se configure este submotivo el Tribunal sentenciador, tuvo que apreciar específicamente los documentos que se señalan de error y extraer de ellos conclusiones distintas a las que realmente contienen, por lo que de acuerdo a las consideraciones efectuadas por la Sala dentro del fallo impugnado, se evidencia que las conclusiones acordadas en la sentencia no las basó en los documentos denunciados, sino lo hizo fundamentándose en el hecho de que la SAT omitió referirse a las entidades fiscalizadas por la Superintendencia de Bancos, por lo que no tipificó legalmente y en forma íntegra todos los elementos del hecho generador, del monto del tributo correspondiente al no tener a su alcance todos y cada uno de los elementos probatorios presentados por la parte actora, concluyendo dicho tribunal sentenciador que con ese actuar se violó el principio de legalidad tributaria, de conformidad con lo establecido en los artículos 98 numeral 3 y 112 inciso b) ambos del Código Tributario.
De esa cuenta, esta Cámara determina que no se configura el yerro invocado por la casacionista, pues la Sala no extrajo de los documentos denunciados conclusión alguna para sustentar el fallo, que pudiera dar motivo a que se produjera la tergiversación señalada, ya que como se observa en la propia sentencia, el Tribunal se fundamentó en la normativa que consideró pertinente para resolver la controversia sometida a su conocimiento. Por lo anterior manifestado, esta Cámara determina que el submotivo invocado debe ser desestimado.
CONSIDERANDO
II
De conformidad con el artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil, si el recurso de casación es desestimado, debe condenarse a la interponente al pago de costas y multa respectiva; sin embargo, en virtud de que la SAT, actúa a favor de los intereses del Estado, deberá eximírsele de dicho pago.
CONSIDERANDO
III
Para establecer el apego de los actos de la administración tributaria al ordenamiento jurídico aplicable y para el análisis del presente caso, se tienen a la vista los documentos que integran tanto el expediente administrativo como el seguido en esta instancia, los cuales se examinan de conformidad con las disposiciones legales aplicables y de ello se desprenden que, (sic) el litigio a ser resuelto por este Tribunal surge de la impugnación interpuesta por el BANCO DE OCCIDENTE, SOCIEDAD ANÓNIMA, contra la Superintendencia de Administración Tributaria, por haber emitido su (sic) Directorio la resolución administrativa número OCHOCIENTOS SETENTA GUIÓN DOS MIL DOS (870-ZOOO) (sic) de fecha veintinueve de noviembre de dos mil dos ( … ).
Este Tribunal arriba a la conclusión que la demanda interpuesta por BANCO DE OCCIDENTE, SOCIEDAD ANÓNIMA, con relación al Impuesto Sobre Productos Financieros, no retenidos ni enterados a las cajas fiscales derivado de intereses pagados y /o acreditados a personas domiciliadas en Guatemala, por los períodos de enero, febrero, marzo, abril, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 1996 (sic) por trescientos cuarenta y dos mil ciento noventa y dos quetzales con noventa y seis centavos (Q342,192.96) ( … ). De Conformidad (sic) con el artículo 103 del Código Tributario, mediante el procedimiento de determinación debe declararse en primer lugar la existencia de la obligación tributaria correspondiente y, para el efecto, es necesario precisar si el ajuste formulado se adecua estrictamente a la hipótesis normativa del tributo o presupuesto de hecho, para lo cual es preciso describir la hipótesis completa y no fraccionada como sucede en el presente caso (prueba global), a través de fotocopias simples.
Efectivamente, como puede observarse, el ajuste no fue formulado legalmente, desde que se le concedió audiencia al contribuyente, de conformidad con la hipótesis completa establecida en el presupuesto de hecho; ya que la administración tributaria debió tomar en cuenta que el hecho generador del tributo no gravita únicamente sobre los intereses que se paguen o acrediten en cuenta a personas individuales o jurídicas domiciliadas en Guatemala; sino que excluye de éstas a las que están sujetas a la fiscalización de la Superintendencia de Bancos; asimismo debe contar con la certeza que la ley otorga en este caso de tomar la prueba global, no permite diferenciar cuales son las que generaron los intereses que generan el ajuste ( … ).
Sin embargo, al omitir referirse a las entidades fiscalizadas por la Superintendencia de Bancos, no tipificó legalmente y en forma íntegra todos los elementos del hecho generador y al excluir parcialmente del elemento subjetivo del mismo a uno de sus componentes más importantes; lo que hizo fue crear un hecho generador distinto del establecido en la ley y con ello vulnerar los artículos 5 2, 135 inciso d), 171 inciso c) y 239 de la Constitución Política de la República, así como los artículos 3, 4 y 5 del Código Tributario, todos ellos garantes del Principio de Legalidad o Reserva de Ley ( … ).
Esta Sala en base a lo manifestado considera que es necesario determinar que una de las atribuciones principales de la Superintendencia de Administración Tributaria es al tenor del artículo 98 numeral 3) ( … ). Dicha norma transcrita le otorga a la Administración Tributaria atribuciones para verificar, el contenido de las declaraciones e informaciones, de la entidad contribuyente, con el fin de establecer con precisión el hecho generador y el monto del tributo correspondiente, por lo que la Superintendencia de Administración Tributaria debió tener a su alcance todos y cada uno de los elementos probatorios presentados por la parte actora y una vez revisados tomar la decisión de ajustar lo que al parecer no estuviere documentado ( … ).
Esta Sala determina que de acuerdo al Código Tributario Decreto 6-91, ley vigente sin reformas en el momento que el período que se fiscalizo indicaba en su artículo 4 7 que el derecho del Estado para reclamar impuestos, multas e intereses prescribían en el término de cinco años calendario. En tal sentido esta Sala da la razón a la Administración Tributaria en cuanto a que (sic) su derecho de fiscalizar estaba vigente; no así al ajuste incoado, y fundamentado anteriormente. En tal sentido y en concordancia a lo establecido en las leyes del país, esta Sala es del criterio que dicho ajuste debe revocarse por ser discrec!onal y sin base legal… ».
LEYES APLICABLES:
Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 619, 620, 621 inciso 2º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial.
POR TANTO:
LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas, resuelve:
- DESESTIMA el recurso de casación.
- No se condena a la recurrente al pago de costas, ni se impone la multa por lo anteriormente considerado. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.
Sergio Amadeo Pineda Castañeda, Magistrado Vocal Séptimo, Presidente Cámara Civil; Nery Osvaldo Medina Méndez, Magistrado Vocal Segundo; Vitalina Orellana y Orellana, Magistrada Vocal Tercera; Blanca Aida Stalling Dávíla, Magistrada Vocal Octava. Rony Eulalio López Contreras, Secretario Corte Suprema de Justicia.
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