IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES:
I. Interponente: Perenco Guatemala Limited, que actúa por medio de su mandatario judicial con representación Fernando Arnoldo Mazariegos Castellanos.
II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria que en lo sucesivo se denominará SAT, que actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación Silvia Janeth Marine Guzmán Montufar.
III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, que actúa por medio de la personera del Estado, Julia Darina Ríos Rodas.
CUESTIONES DE HECHO:
I. La entidad Perenco Guatemala Limited solicitó devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado, del período impositivo de febrero de dos mil seis.
II. La SAT formuló ajustes a la solicitud efectuada, contra esta resolución la entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria, que fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.
III. Contra lo resuelto, se planteó el proceso contencioso administrativo.
Recurso de casación interpuesto por Perenco Guatemala Limited, contra la sentencia dictada el trece de octubre de dos mil quince, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.
DOCTRINA:
Planteamiento defectuoso
a) Es deficiente el planteamiento del submotivo de interpretación errónea, cuando el casacionista realiza sus argumentos de manera global respecto a los gastos ajustados, sin exponer en qué consiste cada uno de ellos.
b) Existen deficiencias de planteamiento, cuando la tesis no es clara, precisa y sustancial, porque se vierten argumentos que son propios de otro submotivo diferentes al invocado, dejando en imposibilidad al Tribunal de subsanar los defectos del planteamiento y conocer el fondo del recurso.
LEY ANALIZADA: Artículo 621 inciso 1 Q del Código Procesal Civil y Mercantil.
CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, catorce de junio de dos mil dieciséis.
- Se integra la Cámara con los Magistrados suscritos;
- Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el trece de octubre de dos mil quince.
RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA:
La Sala declaró con lugar parcialmente la demanda, y revocó parcialmente la resolución administrativa, para el efecto consideró: «… Al enjuiciar todos los elementos, conceptos y valoración de las pruebas, el Tribunal sostiene la tesis que la resolución del Directorio debe revocarse parcialmente en atención a que la parte actora, resguarda de riesgos inminentes a sus trabajadores y les provee condiciones para su bienestar, razón por la que los gastos de seguros en beneficio de estos deben ser considerados gastos directamente vinculados con el proceso productivo de la entidad, tales estipulaciones deben incluirse como mínimas en el contrato de operaciones petroleras de explotación o exploración; muy diferente resultan ser los gastos operativos que aunque no puede prescindir de ellos, son gastos en los que una entidad, empresa o negocio siempre debe prever, pues la vida y la sostenibilidad de una empresa pasa por brindarle un mantenimiento permanente a su centro de operaciones y /o sucursales, gastos estos que no podrían de ninguna manera considerarse directamente vinculados al proceso productivo, pues son gastos de operación, que sí son necesarios, más no imprescindibles, por tanto estos no pueden ser objeto de crédito fiscal… ».
MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS:
Motivo de fondo:
Submotivo:
Interpretación errónea de los artículos 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (vigente en el período auditado); 66 incisos n) yñ) de la Ley de Hidrocarburos, Decreto Ley 109-83; y 5 del Acuerdo Gubernativo número 412-84, Reglamento para la Aplicación del Régimen Tributario de la Ley de Hidrocarburos.
CONSIDERANDO
I
Esta Cámara establece que, para el efecto de guardar el orden lógico del submotivo de interpretación errónea, planteado en contra de varias normas que pertenecen a distintos cuerpos normativos, se realizará un análisis conjunto de todos los artículos denunciados como infringidos.
CONSIDERANDO
II
Interpretación errónea Con respecto a este submotivo, la entidad Perenco Guatemala Limited, expuso: «… SUBMOTIVO DE INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DEL ARTÍCULO 16 DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, VIGENTE EN EL PERÍODO IMPOSITIVO AUDITADO: (sic) ( … ). »Al dictar sentencia la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, sustentó entre otras consideraciones lo siguiente: ( … ) »… De tal manera que, la factura que ampara los gastos de servicios de alimentación, servicios de limpieza, lavandería y mantenimiento de habitabilidad en los campamentos de operaciones petroleras de la Compañía Perenco Guatemala Limited … (sic) no puede ser objeto de crédito fiscal, por cuanto estos gastos son considerados gastos de operación, y en razón de ello, no es atendible devolución de crédito fiscal alguno por estos conceptos ( … ).
»Se confirma que la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo hizo una interpretación errónea del segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado puesto que en el considerando de su sentencia, transcrito literalmente en los párrafos precedentes, citó como definición de lo que por bienestar debe entenderse, el estado de la persona en el que se le hace sensible el buen funcionamiento de su actividad somática y psíquica, en tal sentido no puede entenderse cómo la Sala al dictar sentencia no consideró los alimentos como gastos aplicables a crédito fiscal por Impuesto al Valor Agregado pues son los alimentos precisamente los que en primer lugar proporcionan bienestar a una persona. Más adelante en el mismo considerando, la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo concluye que considera los gastos de alimentación como gastos operativos que no se encuentran vinculados con el proceso productivo de mi mandante ( … ).
»En el proceso contencioso administrativo que da origen al presente recurso extraordinario de casación quedó plenamente probado que los servicios de alimentación que mi mandante contrató están destinados a proveer alimentos a sus trabajadores pues para mi representada es de suma importancia e indispensable contratar estos servicios de suministros de alimentos porque los campamentos y las áreas de producción más importantes que incluyen Rubelsanto, Tierra Blanca, Caribe y Chinajá Oeste, campamento Xan y la Refinería La Libertad, Petén; así como las Estaciones de Bombeo Tamariz, Chahal, Raxruhá, Semox y la Terminal Piedras Negras, son lugares ubicados a distancias muy lejanas en áreas aisladas y sin acceso a satisfactores de elementales necesidades humanas.
De lo anterior claramente se establece que el suministro y la adquisición del servicio de alimentación, mantenimiento y habitabilidad están destinados para las instalaciones y áreas en que mi representada realiza toda su actividad petrolera sin la cual no existiría ninguna venta o exportación de los productos de su operación. Además debe tenerse claro que la actividad de mi representada, la constituye cada una de las operaciones realizadas en cada campamento hasta llegar a la venta del producto a nivel nacional o su exportación ( … ) SUBMOTIVO DE INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DEL ARTÍCULO 66, INCISOS n) y ñ) DE LA LEY DE HIDROCARBUROS, DECRETO LEY 109-83; ( … ) »En este sentido cabe señalar analizando integralmente las disposiciones antes citadas, que la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo interpretó erróneamente los incisos n) y ñ) del artículo 66 de la Ley de Hidrocarburos ya que mi mandante lleva a cabo sus operaciones en los departamentos de Petén, Alta Verapaz e Izabal), departamentos en los cuales existen diferentes centros de trabajo situados a distancias muy lejanas y en los cuales los trabajadores prestan sus servicios en condiciones difíciles por razones de distancia, clima, temperatura, etc., razón por la cual mi mandante se ve en la imperiosa necesidad, además de ser una obligación legal y contractual para ella, de adquirir bienes y servicios que contribuyan a hacer menos gravosa y más cómoda la prestación de los servicios laborales que requiere.
Es por tal razón que los gastos por alimentación, mantenimiento y hospedaje en que incurrió mi mandante fueron generados directamente para la mano de obra que se encuentra vinculada directamente en su actividad y específicamente al proceso productivo y de exportación. De tal manera que al dictar sentencia, la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo interpretó erróneamente los incisos n) y ñ) del artículo 66 de la Ley de Hidrocarburos, puesto que no obstante reconocer que mi mandante se rige por una ley de orden público, a cuyos mandatos debe acogerse, que le compele a cumplir con las estipulaciones mínimas determinadas en el artículo sesenta y seis de la Ley de Hidrocarburos y de reconocer que por bienestar debe entenderse el estado de la persona en el que se le hace sensible el buen funcionamiento de su actividad somática y psíquica, al valorar e interpretar las normas jurídicas contenidas en los incisos n) y ñ) del artículo 66 de la Ley de Hidrocarburos no reconoce los alimentos como gastos directos vinculados con el proceso productivo no obstante considerar los gastos de alimentación, mantenimiento y hospedaje como «gastos de operación u operativos» como puede apreciarse en el texto de la sentencia misma, sin razones específicas del por qué (sic) de dichos razonamientos, como gastos de operación no vinculados al proceso productivo de la empresa ( … ).
»INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DEL ARTÍCULO 5 DEL ACUERDO GUBERNATIVO NÚMERO 412-84, REGLAMENTO PARA LA APLICACIÓN DEL RÉGIMEN TRIBUTARIO DE LA LEY DE HIDROCARBUROS: ( … ) »El artículo reglamentario en referencia debió, la Sala Sentenciadora, citarlo en su sentencia y analizarlo así como correlacionarlo con las normas jurídicas que sometió a análisis, especialmente con el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado ya que ambas normas jurídicas se complementan de manera integral al establecer que el contribuyente tiene derecho a la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado por los bienes o mercancías adquiridas y los servicios utilizados en su actividad… ».
ALEGACIONES:
Con respecto a este submotivo, la SAT expuso: «… Cuando se efectúa el análisis de la tesis expuesta por la entidad casacionista, se puede evidenciar la deficiencia dentro del mismo, ya que estima que la sala interpreta erróneamente el artículo que se denuncia como infringido, por el hecho de no haberse considerado como un gasto directo, que se vincule con el proceso productivo, a todas luces lo resuelto por la Sala sentenciadora, se encuentra apegado a derecho, cuando observamos que respecto al rubro de alimentación de personal, habitabilidad y mantenimiento, considera no puede incluirse como parte de los insumos necesarios para realizar su actividad, ya que no se estima como materia prima, o maquinaria imprescindible para desarrollar la actividad a la que se dedica la entidad casacionista, siendo los rubros de habilitación, mantenimiento y alimentación proporcionada al personal un gasto administrativo qué nada tiene que ver con el proceso productivo del producto que se exporta.
Razón por la cual se estima que este submotivo debe desestimarse. Respecto a la tesis desarrollada en cuanto al submotivo de interpretación errónea del artículo 66, incisos n) y ñ) de la Ley de Hidrocarburos, Decreto Ley 109-83 ( … ). »Sin embargo cuando se efectúa el análisis de la sentencia recurrida, se puede establecer que la Sala sentenciadora al efectuar el estudio de la norma que la entidad casacionista denuncia como infringida, lo hace en consonancia con el sentido que el legislador quiso darle a dichos literales ( … ). »Finalmente la entidad casacionista invoca el submotivo de interpretación errónea del artículo 5 del Acuerdo Gubernativo número 412-84, reglamento para la aplicación del régimen tributario de la Ley de Hidrocarburos, inicia la exposición de su tesis indicando: ( … ) la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo interpretó erróneamente por no aplicarlo al caso sometido a su decisión, el artículo del Acuerdo Gubernativo número 412-84, ( … ) cuando se lee lo expuesto en el memorial contentivo del Recurso Extraordinario de Casación presentado por la entidad PERENCO GUATEMALA LIMITED, específicamente en el submotivo invocado, se puede evidenciar que la misma incurre en una deficiencia que lo hace insubsistente, toda vez que invoca un submotivo, sin embargo en su tesis pretende el desarrollo de otro submotivo estipulado en ley, por lo que se estima que este submotivo también debe ser desestimado al no ser procedente… ».
La Procuraduría General de la Nación manifestó, en cuanto a este submotivo que: «… En el presente caso, Señores Magistrados, estamos frente a una pretensión que la parte recurrente no puede hacer valer, y ahora, pretende que la Honorable Cámara Civil le resuelva sus pretensiones de forma favorable. Además Honorables Magistrados, en el presente caso, se advierte con meridiana claridad que no concurren los presupuestos necesarios para que la Honorable Cámara esté habilitada para examinar este medio recursivo. Además, del análisis de la sentencia, se concluye que la Honorable Sala no ha incurrido en los vicios expuestos, sino que actuó apegado al principio de juridicidad establecido en ley y basándose en los preceptos legales presentados en el proceso, determinó que no procedía declarar con lugar la demanda planteada… ».
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ANÁLISIS DE LA CÁMARA:
El submotivo de interpretación errónea de la ley se configura cuando el juzgador ha elegido correctamente la norma aplicable al caso, pero le da un sentido, alcance o efecto distinto al que le corresponde. Atendiendo a la naturaleza eminentemente técnica del recurso de casación, una de sus principales características consiste en exigir que en el planteamiento de la tesis el casacionista debe observar los aspectos técnico jurídicos que tanto la ley como la jurisprudencia han establecido para el perfeccionamiento de la impugnación, necesarios para la adecuada argumentación de cada submotivo, ya que a través de ellos se traza el marco de referencia sobre el cual la Cámara debe pronunciarse.
En el presente caso, la entidad Perenco Guatemala Limited expone que el tribunal interpretó erróneamente los artículos: 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en el período auditado; 66 incisos n) y ñ] de la Ley de Hidrocarburos; y 5 del Acuerdo Gubernativo número 412-84, Reglamento para la Aplicación del Régimen Tributario de la Ley de Hidrocarburos, al considerar que los rubros de servicios de alimentación, mantenimiento y habitabilidad, se consideran gastos de operación que no se encuentran vinculados dentro del proceso productivo.
Del análisis de los argumentos expuestos por el casacionista y las constancias procesales, esta Cámara advierte que la sala sentenciadora confirmó los ajustes formulados por la entidad tributaria referente a los rubros de: servicios de alimentos, restaurantes, servicios de limpieza, mantenimiento y habitabilidad de los campamentos de operaciones petroleras, fumigación de las instalaciones, higiene, servicios de lavandería y servicios de manejo de desechos domésticos, por considerarse gastos de operación (folio 279 del expediente contencioso administrativo). Al desarrollar el submotivo planteado (interpretación errónea), la entidad casacionista únicamente hace referencia a los rubros de servicios de alimentación, mantenimiento y habitabilidad, invocando los gastos de forma global e incompleta, ya que únicamente menciona uno de ellos (alimentos). pero no indica en qué consisten las demás, de esa cuenta la entidad casacionista debió realizar sus argumentos respecto a los gastos relacionados de forma específica e indicar en qué consiste cada uno de ellos, y la forma en que éstos se encuentran vinculados con el proceso productivo de la entidad contribuyente.
Lo anterior constituye un defecto en el planteamiento que no puede ser subsanado de oficio, por lo que esta Cámara se encuentra imposibilitada de entrar a analizar cada uno de los gastos, toda vez que no expuso argumentos que desvirtuaran la vinculación de cada uno de ellos con el proceso de producción. Aunado a lo anterior, también se incurre en deficiencia al desarrollar la tesis de la interpretación errónea del artículo 5 del Acuerdo Gubernativo número 412-84, ya que el casacionista indica: «… La Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo interpretó erróneamente por no aplicarlo al caso sometido a su decisión, el artículo 5 del Acuerdo Gubernativo número 412-84… ». Con lo anterior queda evidenciado que la interponente, al hacer referencia a una inaplicación de ley, desarrolla argumentos que son propios de un submotivo diferente al invocado. De lo expuesto anteriormente y atendiendo a la naturaleza del recurso, esta Cámara no puede hacer el estudio del yerro denunciado por las deficiencias señaladas, de esa cuenta, el recurso debe desestimarse.
CONSIDERANDO
III
El artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil establece que si el Tribunal desestima el recurso de casación deberá hacer la declaración correspondiente condenando al que interpuso el recurso al pago de las costas y a multa, por lo que deberá hacerse el pronunciamiento correspondiente.
LEYES APLICABLES:
Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 619, 620, 621 incisos 1 º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial.
POR TANTO:
LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas, resuelve:
- DESESTIMA el recurso de casación.
- Se condena en costas a la interponente y se le impone multa de quinientos quetzales, que deberá pagar en la Tesorería del Organismo Judicial, dentro del tercero día de quedar firme el presente fallo. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponda.
Sergio Amadeo Pineda Castañeda, Magistrado Vocal Séptimo, Presidente Cámara Civil; Josué Felipe Baquíax, Magistrado Vocal Sexto; Blanca Aída Stalling Dávila, Magistrada Vocal Octava; Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Novena. Rony Eulalia López Contreras, Secretario Corte Suprema de Justicia.
ACLARACIÓN Y AMPLIACIÓN:
Expediente No. 82-2016
CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL. Guatemala, once de agosto de dos mil dieciséis.
- Se integra la Cámara con los suscritos Magistrados.
- Se tiene a la vista para resolver los recursos de aclaración y ampliación interpuestos por la entidad Perenco Guatemala Limited por medio de su mandatario judicial con representación Fernando Amoldo Mazariegos Castellanos, contra la sentencia emitida por esta Cámara el catorce de junio de dos mil dieciséis.
CONSIDERANDO
I
La entidad contribuyente con respecto a la aclaración, manifiesta lo siguiente: «… Al respecto, es preciso indicar que la resolución que dio origen a la discusión en fase judicial de los ajustes por crédito fiscal del mes de febrero de dos mil seis (2006) como consta en los antecedentes del caso es la resolución 26-2007 emitida por la Superintendencia de Administración Tributaria la cual indica cómo podrá ser corroborado: «Que derivado de la fiscalización efectuada a la entidad contribuyente se le confirmó el ajuste siguiente: Al crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado de febrero de 2006 por Q. 137,963.59 porque incluyó crédito fiscal por seguros de vida, anexo de muerte y desmembramientos por accidente y de gastos médicos, así como servicios de alimentación a su personal (desayunos, almuerzos y cenas) los cuales se consideran improcedentes por no utilizarse directamente en su respectiva actividad exportadora… » (el resaltado es propio).
Bajo dichas condiciones se planteó, diligenció y se resolvió el proceso contencioso administrativo correspondiente. »… Por tanto mi mandante respetuosamente considera necesario que la honorable Cámara Civil tome en consideración la referencia antes indicada Y en consecuencia pueda aclarar:
- Cómo debe interpretarse la afirmación en cuanto a la forma «global e incompleta» del planteamiento del submotivo de casación si la misma autoridad tributaria tal y cómo fue expuesto ante el tribunal de lo contencioso administrativo efectuó ajustes propiamente en materia de «alimentación de personal» como puede verificarse.
- Cómo podría pronunciarse la entidad casacionista sobre el fondo de unos rubros que no fueron específicamente cuestionados por la autoridad tributaria.
- Si la denominación general del ajuste prevalece sobre el fondo de la materia en discusión que efectúa la autoridad tributaria en materia de crédito fiscal… ».
La entidad contribuyente con respecto a la ampliación, manifiesta lo siguiente: «… En el planteamiento del Recurso de Casación y dentro del submotivo de interpretación errónea del artículo 16 de la ley del Impuesto al Valor Agregado se trasladó a conocimiento y resolución de la honorable Cámara Civil el siguiente aspecto: «Más adelante en el mismo considerando, la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo concluye que considera los gastos de alimentación como gastos operativos que no se encuentran vinculados con el proceso productivo de mi mandante. Sin embargo, la Sala no explica en su fallo cómo arriba a ambas conclusiones, es decir, que los gastos por alimentos son operativos y que no se encuentran vinculados dentro de lo que se denomina proceso productivo.
Con ello se confirma que la Sala al dictar sentencia interpretó equivocadamente el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado puesto que interpreta subjetivamente el mismo al considerar desde su particular punto de vista lo que puede ser un «gasto de operación». Esta interpretación resulta imprecisa ya que el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado no regula qué son gastos operativos sino lo que son gastos directos y por ende la Sala no puede considerar a su criterio cuando un gasto es directo equiparándolo a gasto operativo para los fines que la norma en mención establece.
»… En las consideraciones de la honorable Sala sentenciadora no existe referencia al argumento antes indicado de manera que se hace necesario se amplíe el fallo en la parte que corresponde al criterio que sustenta la honorable Cámara Civil sobre la interpretación del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado en cuanto a la equiparación de las denominaciones «gasto directo» y «gasto de operación»… ».
II
El artículo 596 del Código Procesal Civil y Mercantil establece: «… Cuando los términos de un auto o de una sentencia sean obscuros, ambiguos o contradictorios, podrá pedirse que se aclaren. Si se hubiere omitido resolver alguno de los puntos sobre que versare el proceso, podrá solicitarse la ampliación… ».
Analizada la argumentación efectuada por la entidad recurrente, para invocar la aclaración y ampliación, esta Cámara aprecia que los argumentos presentados no van encaminados a que se aclaren términos establecidos en la sentencia recurrida o que se amplíe la misma; sino más bien, son manifestaciones que atacan el fondo del asunto ya resuelto, pues de la lectura del escrito se aprecia que el interponente intenta que por esta vía se estudien razonamientos que no constituyen términos de la sentencia que sean obscuros, ambiguos o contradictorios, o que se hubiese omitido resolver sobre alguno de los puntos sobre lo que versare el proceso, ante lo cual se advierte que las impugnaciones solicitadas son circunstancias relacionadas con el fondo del asunto, con las que no está de acuerdo y las cuales, en su momento, fueron analizadas al emitirse la sentencia correspondiente. De esa cuenta, se considera que la sentencia se encuentra debidamente fundamentada y razonada, no siendo posible realizar la aclaración y ampliación solicitada. Por lo antes indicado, devienen sin lugar los recursos de aclaración y ampliación interpuestos.
LEYES APLICABLES:
Artículos citados y: 12, 28, 203 y 204 de la Constitución Política de la República, 66, 67, 79 y 597 del Código Procesal Civil y Mercantil; 10, 15, 16, 57, 58, 74, 77, 79, 80, 141, 143 y 172 de la Ley del Organismo Judicial.
POR TANTO:
LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas resuelve: SIN LUGAR los recursos de aclaración y ampliación interpuestos por la entidad Perenco Guatemala Lírníted, contra la sentencia emitida por esta Cámara el catorce de junio de dos mil dieciséis. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.
Sergio Amadeo Pineda Castañeda, Magistrado Vocal Séptimo, Presidente Cámara Civil; Josué Felipe Baquiax, Magistrado Vocal Sexto; Blanca Aída Stalling Dávíla, Magistrada Vocal Octava; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima. Rony Eulalia López Contreras, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.
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